21. august 2017

Tähelepanu! Artikkel on enam kui 5 aastat vana ning kuulub väljaande digitaalsesse arhiivi. Väljaanne ei uuenda ega kaasajasta arhiveeritud sisu, mistõttu võib olla vajalik kaasaegsete allikatega tutvumine.

Käibemaksuseaduses (KMS) on arvele esitatavad kohustuslikud nõuded sätestatud § 37. Muuhulgas tuleb KMS § 37 lg 7 p 3 alusel arvele märkida kauba soetaja või teenuse saaja nimi ja aadress. Euroopa Kohtusse on jõudnud kaks sarnast vaidlust[1] selle üle, kas arvel märgitud aadress peab olema see, kus maksukohustuslane reaalselt igapäevaselt äritegevusega tegeleb või piisab sellest aadressist, kus on temaga võimalik operatiivselt ühendust võtta (nn postiaadress). Kohtuotsust veel tänaseks ei ole, aga kohtujurist on oma arvamuse avaldanud.

Siinkohal tasub meenutada, et vaidlusalune küsimus on üsna aktuaalne ka Eestis, sest väga paljud Eesti äriühingud on registreeritud ettevõtjate kodustele aadressidele, kus nad tegelikult reaalselt oma äritegevusega paljudel juhtudel ei tegele. Samuti kasutavad välismaa ettevõtjad Eesti advokaadibüroode ja raamatupidamisbüroode teenuseid ning nende postiaadressi.

Euroopa Kohtule esitati seoses nende vaidlustega kaks küsimust, kuid antud teema raames käsitlen lühidalt vaid esimest, arve aadressiga seotud teemat. Küsimus kohtule oli, et kuidas tuleb tõlgendada Euroopa Liidu Nõukogu 28. novembri 2006. aasta käibemaksudirektiivi 2006/112/EÜ artikli 226 punktis 5 sätestatud nõuet, et arvele tuleb märkida maksukohustuslase aadress: kas aadressi mõistet tuleb tõlgendada nii, et see on koht, kus maksukohustuslane tegeleb oma majandustegevusega või piisab sellest, et see on koht, kus temaga saab ühendust võtta?

Ettevõtja tegeles sõiduautode müügiga ja deklareeris 0% ühendusesisest käivet. Saksamaa maksuhaldur ei nõustunud ettevõtja deklaratsiooniga ja määras käibemaksu summa kindlaks vastavalt kahe maksukontrolli tulemustele. Maksuamet leidis, et 0% käibena deklareeritud liidusisesed mootorsõidukite tarned Hispaaniasse tuleb maksustada standardmääraga, sest asjaomaseid sõidukeid ei viidud tegelikult Hispaaniasse, vaid müüdi Saksamaal. Ettevõtja väljastatud arvete alusel deklareeritud käibemaksusummad ei kuulunud mahaarvamisele, sest tegemist oli „variettevõtjaga“, kelle asukoht ei ole arvel esitatud aadressil.

Maksuhaldur tuvastas, et kuigi aadress, mille ettevõtja oli oma arvetele märkinud, on tema registreeritud asukoht, on see kõigest „postkastiaadress“. Sel aadressil sai temaga ühendust võtta ainult posti teel. Kuigi sellel aadressil asus üks raamatupidamisbüroo, siis ettevõtja majandustegevust seal ei toimunud.

Kohtujurist pidas vajalikuks oma arvamuses rõhutada järgmiseid asjaolusid. Euroopa Kohus on järjepidevalt sedastanud, et mahaarvamise süsteemi mõte on vabastada ettevõtja täielikult tema majandustegevuse raames tasumisele kuuluvast või tasutud käibemaksust. Ühise käibemaksusüsteemi aluseks olev neutraalse maksustamise põhimõte kindlustab kogu majandustegevuse täielikult neutraalse maksustamise, sõltumata selle eesmärkidest või tulemitest, tingimusel et nimetatud tegevused on põhimõtteliselt käibemaksuga maksustatavad.[2] See põhimõte peegeldab käibemaksuvaldkonnas võrdse kohtlemise põhimõtet.[3]

Mahaarvamise materiaalõiguslikud tingimused

Käibemaksudirektiivi artikli 168 punktis a on loetletud sisendkäibemaksu mahaarvamise materiaalõiguslikud tingimused. Selle õiguse saamiseks peavad ettevõtjad täitma kolm tingimust. Esiteks peab asjaomane isik olema direktiivi tähenduses maksukohustuslane. Teiseks peab maksukohustuslane kaupu või teenuseid, mille pealt tasutud käibemaksu ta tahab maha arvata, kasutama oma maksustatavate väljundtehingute tarbeks. Kolmandaks peab asjaomased sisendina kasutatavad kaubad või teenused olema tarninud teine maksukohustuslane.[4]

Saksamaa seadus ja senine kohtupraktika nõudsid arvel sellise aadressi olemasolu, kus maksukohustuslane reaalselt tegutses, mitte ainult postiaadressi. Kohtujurist ei olnud selle Saksamaa praktikaga nõus[5]. Oma arvamust põhjendab ta järgmiselt.

Euroopa Kohus on järjepidevalt sedastanud, et käibemaksu mahaarvamise õigus on käibemaksudirektiiviga loodud käibemaksusüsteemi lahutamatu osa ja seda ei või põhimõtteliselt piirata.[6] Käibemaksu mahaarvamise õigus antakse siis, kui sisulised nõuded on täidetud, isegi kui maksukohustuslane on jätnud mõne vorminõude täitmata. Konkreetsemalt on Euroopa Kohus sedastanud, et käibemaksudirektiivi artiklis 226 ette nähtud andmeid sisaldava arve omamine kujutab endast käibemaksu mahaarvamise õiguse vormilist, mitte sisulist tingimust[7].

Lisaks täpsustab käibemaksudirektiivi artikkel 226, et ilma selle direktiivi erisätete kohaldamist piiramata tuleb artiklite 220 ja 221 kohaselt koostatud arvetel esitada seoses käibemaksuga üksnes artiklis 226 nimetatud andmed. Seega ei või liikmesriigid väljakujunenud kohtupraktika kohaselt seada käibemaksu mahaarvamise õigust sõltuvusse sellistest arvete sisu käsitlevatest tingimustest, mida ei ole käibemaksudirektiivis sõnaselgelt ette nähtud.[8]

Euroopa Kohus on alati lähenenud käibemaksunormide tõlgendamisele realistlikult ja pragmaatiliselt, mitte formaalselt. Tavatähenduses[9] tähendab see mõiste aadressi, k.a „postkastiaadressi“, tingimusel, et sellel saab asjaomase isikuga tegelikult ühendust võtta. Seda seisukohta toetab ka käibemaksudirektiivi artikli 9 lõike 1 lai sõnastus maksukohustuslase mõiste määratluses.

Seega piisab sellest, kui arvele on kirjutatud maksukohustuslase postiaadress, kus on temaga võimalik reaalselt ühendust saada.

[1] C-374/16 ja C-375/16

[2] Kohtuotsus Rompelman C-268/83, punkt 19.

[3] Kohtuotsus Marks & Spencer C?309/06, punkt 49.

[4] Kohtuotsus PPUH Stehcemp C?277/14, punkt 28.

[5] Kohtujuristi ettepanek asjas c-374/16 ja 375/16 punkt 30.

[6] Kohtuotsus Senatex C?518/14, punkt 37 ja seal viidatud kohtupraktika.

[7] Kohtuotsus Senatex C?518/14, punkt 38.

[8] Selle kohta vt kohtuotsused, Barlis 06 – Investimentos Imobili?rios e Tur?sticos, C?516/14, punkt 25 ja Pannon Gép Centrum C?368/09, punktid 40 ja 41.

[9] Kohtuotsus C?678/13, punkt 46.

Autor: Tõnis Elling, Leinonen OÜ nõustamisüksuse juht