Mitteresidentide maksustamist puudutavad tulumaksumuudatused

Püsiva tegevuskoha mõiste

Eelnõuga soovitakse muuta mitteresidendi püsiva tegevuskoha mõistet (TMS § 7), mis kehtivas seaduses järgib põhimõtteliselt OECD tüüpmaksulepingus olevat mõistet ning millel põhinevad suuresti ka Eesti poolt teiste riikidega sõlmitud topeltmaksustamise vältimise lepingud. Kuna kehtiva maksulepingu olemasolul rakendatakse ka edaspidi maksulepingus toodud püsiva tegevuskoha mõistet (olles ülimuslik TMS-i määratluse suhtes), siis hakkab eelnõus väljapakutud uus mõiste mõjutama vaid neid mitteresidente, kes on pärit riikidest, kellega Eestil kehtiv maksuleping puudub (näiteks Venemaa või Küpros). Uue püsiva tegevuskoha mõistega soovitakse selgitada, et mitteresidenti ei maksustata mitte tema kasutuses oleva kindla geograafilise koha osas, vaid Eestis tegutsemiseks loodud või tekkinud majandusüksuse kaudu teenitud tulu osas.

Eelnõu seletuskirja kohaselt ei ole mitteresidendi kasutuses olev geograafiliselt piiritletud koht püsiva tegevuskoha tekkimiseks ilmtingimata vajalik. Püsiv tegevuskoht võib tekkida ka liikuva tegevuse osas ning mitteresidendi nimel lepinguid sõlmima volitatud esindaja kaudu tehtud tehingute osas. Püsiv tegevuskoht võib tekkida Eestis ka siis, kui mitteresidendil on Eestis toimuva püsiva majandustegevuse osas sõlmitud lepingute tulemusena tekkinud õigused ja kohustused. Lisaks on eelnõust välja jäetud võimalike püsivate tegevuskohtade näidisloetelu (TMS § 7 lg 1). Maksulepingu mõistest erineva püsiva tegevuskoha sõnastusega maksulepingu puudumise olukorras soovitakse nõuda mitteresidentidelt senisest aktiivsemat püsiva tegevuskoha registreerimist Eestis.

Niisamuti täpsustatakse eelnõu uue sõnastusega (TMS § 2 lg 4), et püsiva tegevuskoha registreerimata jätmine ei mõjuta mitteresidendi Eesti tulumaksukohustust ning et püsiv tegevuskoht võib tekkida ka mitteresidendist füüsilisel isikul, kes on välisriigis registreeritud füüsilisest isikust ettevõtjana. Lisaks mitteresidendist juriidilisele isikule soovitakse eelnõuga saavutada, et ka välismaine juriidilise isiku staatuseta isikuteühendus või varakogum, mis alustab Eestis püsivat majandustegevust, registreeriks siin püsiva tegevuskoha. Eelnõu seletuskirja järgi maksustatakse tulu, mida eelmises lauses viidatud isikud saavad üksikutest tehingutest, vastavalt TMS-i § 29. Eelpool kirjeldatu puhul tuleb meeles pidada, et kehtiva maksulepingu olemasolul maksustatakse mitteresidentide tulu vastavalt konkreetses lepingus sätestatud tingimustele. Seega, näiteks kui mitteresidendil maksulepingu alusel püsivat tegevuskohta ei teki, siis ei teki tal ka kohustust Eestis püsivat tegevuskohta registreerida.  

Püsiva tegevuskoha maksustamine

 Seoses Euroopa Komisjoni märgukirjaga soovitakse muuta püsiva tegevuskoha maksustamise sätteid (TMS § 53 lg 4), et selgitada põhimõtet, mille kohaselt püsiva tegevuskoha kasumit maksustatakse kasumi rahalises või mitterahalises vormis väljaviimise hetkel. Uue sõnastusega täpsustatakse, et kui püsivale tegevuskohale omistatud kasumi arvel soetatakse vara, maksustatakse nimetatud vara püsivast tegevuskohast väljaviimisel selle soetamismaksumust, hoolimata sellest, et vastava vara väärtus võib olla väljaviimise hetkeks suurenenud. Ehk siis sellises olukorras ei maksustata vara väärtuse kasvu, kuna tegemist on realiseerimata kasuga. Vara väärtuse suurenemist oleks küll võimalik maksustada vara hilisema võõrandamise hetkel, kuid maksude lihtsama administreerimise huvides Eestis sellest loobutakse. Sarnaselt äriühinguga maksustatakse eelnõu kohaselt püsivale tegevuskohale omistatud kasum selle väljaviimisel. Analoogselt äriühingu omakapitali tehtud sissemaksetega aga püsiva tegevuskoha jaoks sissetoodud vara Eestist väljaviimist täiendavalt ei maksustata.

Lisaks laiendatakse Eesti maksubaasi olukorras, kus püsiva tegevuskoha arvel tehakse kulutusi, mis vähendavad püsiva tegevuskoha kasumit (TMS § 1 lg 4). Näiteks kui püsivale tegevuskohale omistatakse peakontori poolt maksustatav kulu, siis võrdsustatakse see eelnõu kohaselt olukorraga, kus maksustamisele kuuluv kulu makstakse otse püsiva tegevuskoha kaudu. Muudatuse abil võidakse hakata maksustama ka Eesti püsivas tegevuskohas lühiajaliselt töötavatele mitteresidentidest füüsilistele isikutele välisriigi peakontorist (kelle palgale nad üldjuhul ka Eestis viibides jäävad) makstavat palgatulu, kui vastav kulu omistatakse püsivale tegevuskohale (s.t. vastav kulutus tehakse püsiva tegevuskoha arvel – TMS § 29 lg 1), isegi kui kõnealused mitteresidendid viibivad Eestis vähem kui 183 päeva järjestikuse 12-kuulise perioodi jooksul. Niisamuti võidakse hakata maksustama ka mitteresidendist füüsilise isiku juhtimisorgani liikmena (juhatuse liige, filiaali juhataja) saadud tasu, kui ta saab seda mitteresidendi Eestis asuva püsiva tegevuskoha arvel (TMS § 29 lg 2). Mitteresidendist füüsilise isiku poolt saadud sarnaste tulude maksustamisõigust ei mõjuta ka kehtivad maksulepingud.

Madala maksumääraga territooriumil olevad juriidilised isikud

Madala maksumääraga territooriumil (kus tulumaks on väiksem kui 7% ning mis ei ole kantud Valitsuse nn. valgesse nimekirja) olevate juriidiliste isikute käsitlust muudetakse eelnõuga leebemaks. Nii loobutakse seaduses konkreetsete tegevusalade loetelust (TMS § 10 lg 2), millel tegutsevaid ettevõtjaid ei loeta madala maksumääraga territooriumil olevateks juriidilisteks isikuteks. Selle asemel sätestatakse kaks teineteisest sõltumatut uut kriteeriumi – vastav juriidiline isik peab saama vähemalt 50% oma aastatulust tegelikust majandustegevusest või Eesti ja vastava välisriigi maksuhalduri vahel peab olema toimiv infovahetus, mille abil Eesti maksuhaldur saab teavet vastava juriidilise isiku tulude kohta. Seega peaks alates 2011. aastast piisama ühe eelpool viidatud kriteeriumi täitmisest, et pääseda Eestis madala maksumääraga territooriumil oleva juriidilise isiku rangemast maksukäsitlusest. Samas võib tekkida väga erinevaid tõlgendusi uue „tegeliku majandustegevuse“ mõiste sisustamisel.   

Kasu kinnisvara võõrandamisest

Eelnõuga soovitakse kehtestada deklareerimise erireegel mitteresidendist juriidilisele või füüsilisele isikule, kes on saanud kasu Eestis asuva kinnisvara võõrandamisest (TMS § 44 lg 4), kuid kellele tasutakse kinnisvara eest osade kaupa. Eelnõu näeb sel juhul ette, et mitteresidendil tuleb esitada kuu aja jooksul pärast esimese osamakse saamist deklaratsioon kogu tehingu müügihinna kohta (olenemata tegelikult laekunud osamakse suurusest). Samas ei mõjuta see siiski tulumaksu tasumise kohustust, mis tekib endiselt mitteresidendi poolt kasu saamisel - kui laekunud summad ületavad kinnisvara soetamismaksumust. Mitteresident peab tasuma vastavalt kasult tulumaksu 3 kuu jooksul deklaratsiooni esitamise tähtpäevast.

       Mitteresidendist füüsilised isikud

Olulisimaks mitteresidendist füüsilisi isikuid puudutavaks muudatuseks võib pidada residentsuse muutumisest teavitamise nõuet ning residentsuse määramise vormi kehtestamist (TMS § 6 lg 6). Seega peaksid füüsilised isikud hakkama alates 2011. aastast teavitama maksuhaldurit nii oma maksuresidentsuse omandamisest kui ka sellest loobumisest. Samas tuleb meeles pidada, et kui füüsiline isik on pärit riigist, kellega Eestil on kehtiv maksuleping ning teda loetakse mõlema riigi siseseaduste residentsuse kriteeriumite alusel residendiks, siis määratletakse Eestis tema residentsus maksulepingu sätete alusel. Näiteks kui Eestisse tähtajaliselt tööle tuleval soomlasel jääb alaline elukoht ning pere jätkuvalt Soome, siis kohaldatakse Eestis maksulepingut ning üldjuhul ei muutuks kõnealune soomlane siin töötades Eesti maksuresidendiks, isegi kui ta viibiks Eestis rohkem kui 183 päeva järjestikuse 12-kuulise perioodi jooksul.

Eelnõuga soovitakse võimaldada mitteresidendist füüsilisele isikule töötuskindlustusmaksete mahaarvamist maksustatavast tulust sarnaselt residendist füüsilise isikuga, et tagada nende võrdne kohtlemine (TMS § 311 lg 1, § 41 p. 2, § 42 lg 5). Nii saaks tööandja ka mitteresidendi tulult kinni peetud Eesti töötuskindlustusmaksed maha arvata igakuiselt enne tulumaksu kinnipidamist. Samas jäävad teisest EL-i liikmesriigist pärit mitteresidendid Eestis töötades enamasti kaetuks oma koduriigi sotsiaalkindlustusega (saades sealt vormi E101), mistõttu neile makstavalt tulult Eestis sotsiaalkindlustusmakseid maksma ei pea (aluseks EL-i määrus nr. 1408/71). Seega puudutaks eelnõuga võimaldatav mahaarvamine kolmandatest riikidest pärit mitteresidente ning selliseid EL-i liikmesriikidest pärit mitteresidente, kes kuuluvad Eestis töötades siinsesse sotsiaalkindlustussüsteemi.

Lisaks laiendatakse mitteresidendist füüsiliste isikute ringi, kellel on teatud tingimustel õigus teha Eestis mahaarvamisi maksustatavast tulust, andes sarnase võimaluse kõigile Euroopa Majanduspiirkonna liikmesriikide residentidele (kehtiva TMS § 283 näeb seda ette ainult EL-i liikmesriikide residentidele). Seega laieneb residendiga sarnaste mahaarvamiste tegemise õigus 1. jaanuarist 2011 ka mitteresidentidele, kes on pärit Norrast, Islandilt ja Liechtensteinist. Samas piiratakse mitteresidentide poolt tehtavate mahaarvamiste tegemise ulatust proportsionaalselt maksustamisperioodil Eestist saadud tuluga. Näiteks kui Norrast pärit mitteresident saab 2011. aastal 75% oma maksustatavast tulust Eestis, siis erinevalt Eesti residendist füüsilisest isikust on tal õigus oma tulust maha arvata ainult 75% maksuvabast tulust.

Sarnaselt residendist füüsilisele isikule tahetakse kehtestada ka mitteresidendile maksuvabastus elukoha võõrandamisest saadud kasule (TMS § 31 lg 1 p. 41). See on eriti aktuaalne olukorras, kus Eesti residendist füüsiline isik, soovides minna tööle välismaale, asub müüma oma elukohta, kuid jõuab reaalselt müügitehinguni alles siis, kui ta on asunud elama välisriiki ning muutunud seetõttu juba vastava välisriigi residendiks. Kehtiva seaduse kohaselt peaks selline mitteresidendist füüsiline isik maksma elukoha müügist saadud kasult Eestis tulumaksu, eelnõu kohaselt aga vastavat kasu Eestis ei maksustataks.

Autor: Lemmi Kann, Peep Kalamäe