Tulumaksuseaduse muutmise seadus

Riigikogu võttis 20. aprillil 2016 vastu tulumaksuseaduse muutmise seaduse (184 SE II), millega võeti üle Euroopa Liidu ema- ja tütaräriühingute maksustamise direktiivi 2011/96/EL muudatused. ja 1 ⁴ ) jõustuvad mitte koheselt, vaid alates 1. novembrist 2016 ja neid sätteid kohaldatakse vastava rakendussätte kohaselt (TMS § 61 lg 48) väljamaksetele, mille aluseks olev dividend või omakapitali väljamakse on saadud alates 1. novembrist 2016. Hübriidlaen on finantsinstrument, millel on nii laenu kui ka omakapitali tunnused. Liikmesriigid käsitlevad hübriidlaene maksustamise seisukohast erinevalt. Erinevatest käsitlustest tingituna võib piiriüleselt tekkida olukord, millega kaasneb topeltmaksuvabastus – näiteks olukorras, kus maksja liikmesriik käsitleb tehingut laenuna ning makstud intressi saab äriühingu kasumist maha arvata, kuid makse saaja liikmesriik käsitleb makset hoopis kasumijaotisena, mida kehtiva ema-tütarühingu direktiivi kohaselt maksustada ei tohi.⁴ Uus säte on alljärgneva sõnastusega: „Lõikeid 1¹ ja 2¹ ei kohaldata tehingu või tehingute ahela korral, mis ei ole tegelik, kuna selle peamine eesmärk või üks peamisi eesmärke on maksueelise saamine. Nimetatud lõikeid kohaldatakse niivõrd, kuivõrd tehing või tehingute ahel on tehtud ärilistel põhjustel, mis kajastavad sellise äritegevuse jaoks vajalikku ja kohast majanduslikku sisu“.

See toob kaasa tütarühingult saadud dividendide arvel edasimakstud dividendidele rakendatava maksuvabastuse piiramise, kui vabastusmeetodit on kuritarvitatud. Lisaks välistatakse hübriidlaenude puhul tekkiv topelt-mittemaksustamine.Jõustumise aeg ja rakendussäte

Oluline on teada, et vabastusmeetodi kasutamist piiravad sätted (TMS § 50 lg 13

Rakendussäte annab maksumaksjatele seega kindluse, et vabastusmeetodi kasutamise piirangud ei kohaldu enne 1. novembrit 2016 saadud dividendide arvel dividendide edasimaksmisel pärast antud kuupäeva.Hübriidlaenudega seonduv – TMS § 50 uus lõige 13

Hübriidlaenudega seotud maksulünga kõrvaldamiseks täiendatakse TMS § 50 uue lõikega 13 alljärgnevalt:• kui tuluallika riik käsitleb väljamakset dividendina (s.t. ei saa väljamakset maksustatavast kasumist maha arvata), rakendatakse Eestis edasimaksmisel vabastusmeetodit;• kui tuluallika riigis saab väljamakse maksustatavast kasumist maha arvata (käsitletakse väljamakset intressina), ei rakendata Eestis edasimaksmisel vabastusmeetodit.Euroopa Liidust ja kolmandatest riikidest saadud dividendide võrdse kohtlemise tagamiseks kohaldatakse piirangut ka kolmandatest riikidest saadud dividendidele. Piirangut kohaldatakse ka mitteresidendi püsivast tegevuskohast väljaviidavale kasumile, mille aluseks on püsiva tegevuskoha kaudu või püsiva tegevuskoha arvel saadud dividend.Deklareerides edaspidi TSD lisal 7 saadud dividende, kinnitab maksumaksja, et tütarühingul ei ole oma asukohariigis õigust dividendi maksustatavast kasumist maha arvata. Maksumaksja peab olema vajadusel valmis maksuhaldurile tõendama, et vabastusmeetodi rakendamise eeldused on täidetud.Üldise kuritarvituste vastase sätte kehtestamine – TMS § 50 uus lõige 1

Uus säte on üsna keeruliselt sõnastatud, kui selle eesmärk on iseenesest lihtne: piirata vabastusmeetodi kasutamist, kui vabastusmeetodit on kuritarvitatud. Maksueelise saamist peetakse kuritarvitamiseks. Kuritarvitamise tuvastamine on praktikas aga keeruline ja selles valdkonnas on oodata kindlasti maksuvaidlusi.Kuritarvitamine leiab seaduse seletuskirja kohaselt aset näiteks siis, kui tütarühing asutatakse või ostetakse üksnes selleks (või on see üheks peamiseks eesmärgiks), et jaotada tütarühingusse tekkivat või selles juba olemasolevat puhaskasumit edasi maksuvabalt nii dividendide kui ka omakapitali väljamaksete vormis. Seega peab tütarühingu asutamise või ostmise põhjused olema ärilist, mitte aga maksunduslikku laadi . Näited maksunduslikku laadi põhjustest on alljärgnevad: asukohariigi maksulepingute võrgustiku või soodsate maksureeglite ärakasutamine väiksema maksukulu saamiseks, dividendide vahendamine jne.Seletuskirja kohaselt ei ole direktiivist tuleneva kuritarvituste vastase sätte puhul tehingu või tehingute ahela tegeliku majandusliku sisu kindlakstegemine vajalik (erinevalt maksukorralduse seaduse §-s 84 sätestatud nn majandusliku tõlgendamise põhimõttest, mil see on vajalik). Seega, kui näiteks tütarühingu ostmise üheks peamiseks eesmärgiks on sellise maksueelise saamine, mis on vastuolus direktiivi eesmärgiga, ei või äriühing vabastusmeetodit kasutada, ilma et maksuhaldur peaks tehingut ümber kvalifitseerima.Eelnevast tulenevalt tekitab kindlasti küsimusi sätte kohaldamine just valdusühingutele. Seletuskirja kohaselt tuleb sellisel juhul hinnata, kas valdusühingul on olemas oma funktsioonide täitmiseks piisav majanduslik sisu (reaalne tegevuskoht, tegevuse olemusele vastav juhtimisstruktuur, kvalifitseeritud töötajad jm tegutsemiseks vajalikud vahendid) või on tegemist nii- öelda tühja juriidilise kehaga, mille ainus või peamine ülesanne on dividendide vahendamine ja asukohariigi maksureeglite ning maksulepingute võrgustiku abil soodsama maksutagajärje saavutamine.

Autor: Hannes Lentsius, PwC Eesti maksuosakonna juht