Kuidas sisendkäibemaksu maha arvata enne registreerimist

Eestis on sisendkäibemaksu maha-arvamise õigus seotud isiku käibemaksukohustuslaseks registreerimisega. Teiste sõnadega, sisendkäibemaksu maha-arvamise õigus on ainult ettevõtlusega tegeleval isikul, kes on registreeritud käibemaksukohustuslaseks. Mõlemad nimetatud tingimused peavad olema täidetud. Teisalt on maha-arvamise õiguse aluseks asjaolu, et kaup või teenus on soetatud käibemaksukohustuslasena registreeritud isiku käest.

Samas võib ette tulla ka olukordi, mil isik tegeleb küll ettevõtlusega, ent ei ole mingil põhjusel veel end käibemaksukohustuslaseks registreerinud. Seda võib juhtuda mitmel põhjusel: võib-olla ei ole isiku maksustava käibe suurus ületanud veel kohustuslikku 16 000 euro piirmäära või pole tema maksustatava ettevõtluse toimumine olnud maksuhalduri jaoks piisavalt tõendatud.

Tavapärased on olukorrad, kus ettevõtja teeb ettevõtluses vajalikke kulutusi, aga kulutuste tegemise hetkel ei ole ta veel käibemaksukohustuslaseks registreeritud. See on äritegevuse loomulik protsess. Enne tehakse kulutusi toorainele, masinatele või seadmetele ja alles mõne aja pärast tekib ettevõtjal maksustatav käive. Ettevõtjad on arvanud, et targem oleks kulutuste tegemist edasi lükata kuni käibemaksukohustuslase number on olemas, et saaks ostmisel tasutud käibemaksu maha arvata. Tuleb rõhutada, et tegelikult saab ettevõtja ettevõtluses vajalikke kulutusi teha ka siis, kui ta ei ole veel käibemaksukohustuslane, nii et ta säilitab ikkagi sisendkäibemaksu maha-arvamise õiguse.

Tasub meelde tuletada, et käibemaksuseaduses (KMS) § 29 lg 5 on sätestatud, et maksukohustuslasel, kes on enne käibemaksukohustuslaseks registreerimist soetanud kaupu (põhivara kohta on eraldi säte) nende võõrandamiseks või võõrandatavate kaupade tootmiseks, on õigus soetamisel tasutud sisendkäibemaks maha arvata perioodil, kui need kaubad maksustatava käibena võõrandati. Kui on tegemist põhivaraga, siis KMS § 29 lg 5² täpsustab, et enne registreerimist soetatud põhivara sisendkäibemaks on õigus maha arvata lähtudes sellest, mis osas prognoositakse põhivara ettevõtluses kasutada. Põhivaraga seotud sisendkäibemaksu tuleb iga kalendriaasta lõpul korrigeerida vastavalt tegelikule kasutusotstarbele. Kaupade kohta käivad sätted on olnud KMS-s juba pikemata aega, küll aga täiendati KMSi 2014. aastal enne registreerimist ostetud teenuste maha-arvamise osas.

Euroopa Liidu kohus otsustas, et enne käibemaksukohustuslaseks registreerimist tehtud tehingutelt on teatud tingimustel võimalik siiski sisendkäibemaksu maha arvata.

Ilmselt mängis KMSi täienduste osas olulist rolli Euroopa Liidu kohtu otsus C-385/09 selle kohta, et enne registreerimist tehtud tehingute puhul on võimalus sisendkäibemaksu maha arvata pärast registreerimist, kui maksumaksja tõendab, et ta tegutses ettevõtjana ja et ostetud kaubad või teenused leidsid kasutust maksustatava käibe tekkimisel. Kusjuures kohtu seisukoht oli, et kuni pool aastat enne registreerimist tehtud tehingute puhul on sisendkäibemaksu maha-arvamine igati aktsepteeritud. Poole aasta pikkune periood tuli välja vaidlusaluse kaasuse tehingu asjaoludest, seega ei ole päris täpselt teada, kui kaugele kohus oleks muudel asjaoludel seda luba pikendanud.

Nüüd on siis teenuste osas täiendatud ka KMS-i.  KMS § 29 lg 5¹ alusel on maksukohustuslasel õigus enne käibemaksukohustuslasena registreerimist ostetud teenuste sisendkäibemaks maha arvata maksustamisperioodil, kui ta neid teenuseid maksustatava käibena edasi osutab. Ka KMS ei täpsusta, kui kaugele võib ajas tagasi enne registreerimist ostetud teenuste sisendkäibemaksu maha-arvamisega minna. Nii või teisiti lasub maksumaksjal kohustus tõendada, et enne registreerimist ostetud teenused müüakse mingil kujul maksustatava käibena edasi. Kuidas tõendamisprotsess peaks välja nägema, selle kohta veel arvestatav halduspraktika puudub.

Maksumaksjatel tasub teada, et enne käibemaksukohustuslaseks registreerimist ostetud kaupade ja teenuste sisendkäibemaksu saab maha arvata pärast käibemaksukohustuslaseks registreerimist, kui saadud kaubad või teenused maksustatava käibena edasi võõrandatakse. Kaupade puhul ei ole selle tõendamine eriti raske, aga teenuste puhul võib see osutuda natuke keerulisemaks. 

Autor: Tõnis Elling, Grant Thornton Rimessi maksunõustaja