Konservatiivsuse printsiibi rakendamine varude arvestuses

Juta Tikk
Tartu Ülikooli lektor Juta Tikk

Enamiku majandusüksuste ladudes on suuremal või väiksemal hulgal äritegevuse korraldamiseks vajalikke sisse ostetud või omatoodetud kaupu ja tarvikuid. Selliseid müügiks ostetud või toodetud kaupu ning toodangu valmistamiseks vajalikke komponente nimetatakse finantsarvestuses varudeks.

Varude arvestust käsitleb RTJ 4 „Varud”. Varud on majandusüksuse käibevara, mida kajastatakse finantsseisundi aruandes.

Väljavõte finantsseisundi aruandest (vt RTJ 2, lisa 1 lk 13)

Varud vastavalt RTJ 4 definitsioonile. Põhilised grupid: tooraine ja materjal, lõpetamata toodang, valmistoodang, müügiks ostetud kaubad, ettemaksed varude eest

Arvestuspõhimõte: madalam soetusmaksumusest ja neto realiseerimisväärtusest. Börsil kaubeldavate varude maaklerite aruannetes õiglane väärtus miinus müügikulutused.

Varud võetakse esmalt arvele nende soetusmaksumuses, milleks on vara omandamise või töötlemise ajal vara eest makstud raha või üle antud mitterahalise tasu õiglane väärtus. Õiglase väärtuse indikaatoriks on üldjuhul samade varaobjektide turuhind. Kaupade, toorme ja materjalide soetusmaksumusse lülitatakse lisaks nende ostuhinnale kõik väljaminekud, mis on vaja teha varude kasutuskohale transportimiseks ja kasutusvalmidusse viimiseks, näiteks tollimaks, transpordikulu jms. Laenukasutuse kulutused lisatakse varude soetusmaksumusele juhul, kui varude valmistamine toimub pikema perioodi jooksul ja nende mõju varude soetusmaksumusele on oluline. Üldjuhul kajastatakse laenukasutuse kulutused perioodikuluna kasumiaruandes. Lõpetamata toodangu ja valmistoodangu soetusmaksumuseks on nende tootmisomahind.

Varude käitlemise kaks alternatiivi

Varude käitlemine majandusüksuses viib kahe alternatiivini: kogu ressurss kas realiseeritakse arvestusperioodi jooksul või jääb arvestusperioodi lõpuks majandusüksuse lattu teatud jääk. Varud, mis on vaadeldava perioodi jooksul realiseeritud, on finantsarvestuses muutunud samade varude soetus- või tootmismaksumusega võrduvaks kuluks. Kulusumma kantakse finantsseisundi aruandest üle kasumiaruandesse (vähendatakse varude soetusmaksumust finantsseisundi aruandes ja suurendatakse kulu kasumiaruandes). Varude kulukskandmise järjekorra ja sellest sõltuva kulu suuruse määrab majandusüksuses kasutatav kuluarvestusmeetod – kas individuaalmaksumuse, kaalutud keskmise soetusmaksumuse või FIFO-meetod.

Väljavõte kasumiaruandest

Skeem 1 (vt RTJ 2, lisa 2, lk 19)

Kaubad, toore, materjal ja teenused. Otseselt põhitegevuse (näiteks tootmis- või müügitegevuse) eesmärgil ostetud kaupade, toorme, materjalide ja teenuste kulu.

Skeem 2 (vt RTJ 2, lisa 2, lk 21)

Müüdud toodangu (kaupade, teenuste) kulu. Aruandeperioodil müüdud toodete, kaupade ja teenuste maksumus (sh tootmistegevusega seotud põhivara amortisatsioonikulu ja allahindlused) ning tootmiskaod ja muud sarnased tootmiskulud, mida ei lülitata müüdud toodete maksumusse.

Varud, mis on aruandeperioodi lõpul realiseerimata, on majandusüksuse käibevara ja kajastatakse jätkuvalt finantsseisundi aruandes. Realiseerimata varude väärtuse hindamise põhimõttelised alused tulenevad finantsarvestuse ja -aruandluse kontseptuaalsest raamistikust. Käesoleval juhul on kasutatava arvestuspõhimõtte aluseks konservatiivsuse printsiip, mis on esitatud ka raamatupidamise seaduses.

Konservatiivsuse printsiip

Väljavõte raamatupidamise seadusest (RPS § 16 lg 8):

konservatiivsuse printsiip – raamatupidamise aruannet tuleb koostada ettevaatlikult ja kaalutletult, et vältida varade ja tulude ülehindamist või kohustiste ja kulude alahindamist. Samas ei ole aruandes õigustatud varade ja tulude sihilik alahindamine või kohustiste ja kulude sihilik ülehindamine ning aruande kasutajate eest varjatud reservide tekitamine.

Konservatiivsus tuleb mängu, kui vara arvestamiseks on alternatiivsed võimalused. Majandusüksuse juhtkond on sageli just vara väärtuse osas optimistlik, kuid aruannete eesmärk on näidata finantsseisundit realistlikult. Konservatiivse suhtumise rusikareegel on, et kahtluse korral tuleb vara näidata madalamas ja kohustisi kõrgemas väärtuses. Konservatiivne suhtumine finantsseisundi aruandes näidatava vara väärtusesse ei tähenda kindlasti seda, et varad, tulud ja omakapital tuleb igal juhul alla hinnata. Esmatähtis on asjakohasus, usaldusväärsus ja võrreldavus, konservatiivne lähenemine on vajalik asjakohase ja tõepäraselt esitatud info tootmiseks.

Konservatiivsuse printsiibi rakendamist praktikas selgitab vähemväärtuse reegel (lower-of-cost-or-market): varud peavad olema finantsseisundi aruandes kajastatud väärtuses, mis on madalam – kas soetusmaksumus või neto realiseerimisväärtus.

Neto-realiseerimisväärtus on majandusüksuse tavapärases äritegevuses kasutatav toote hinnanguline müügihind, mida on vähendatud hinnanguliste kulutuste võrra, mis on vajalikud toote müügivalmidusse viimiseks ja müügi sooritamiseks. Sisuliselt tähendab see toote soetusmaksumuse modifitseerimist toote jooksvaks asenduskuluks. Veendumaks, et finantsaruannete koostamisel on konservatiivsusnõuet järgitud, nõutakse iga aruandeperioodi lõpul varude nimekirja inspekteerimist, et tuvastada need kaubad või tooted, mille neto-realiseerimisväärtus võib olla langenud madalamale nende soetusmaksumusest.

Konservatiivsuse printsiibi kohaselt soovitatakse ebareaalselt kõrgeks muutunud vara väärtust vähendada isegi siis, kui majandustehingut ei ole toimunud. Materjalid ja lõpetamata toodang hinnatakse alla juhul, kui nendest valmistatavate valmistoodete hinnanguline soetusmaksumus ületab samade valmistoodete neto-realiseerimisväärtust. Moraalselt vananenud varud tuleb hinnata nende turuväärtusesse. Ka RTJ 4 esitab asjaolud, mille ilmnemisel peab ettevõtte juhtkond kaaluma varude allahindamise vajadust:

  • varude füüsiline inventuur on tuvastanud, et varud on riknenud või nende füüsiline seisund on halvenenud;
  • sarnaste varuobjektide turuhind on langenud;
  • teatud varuobjekte pole pikema aja vältel suudetud müüa ega kasutada ja eksisteerib kahtlus, kas neid suudetakse realiseerida mõistliku aja vältel.

Varude inspekteerimine ja allahindlus

Varude inspekteerimine ja allahindlus, kui selleks on vajadus, tuleb läbi viia individuaalselt iga kauba või toote lõikes. Ja kindlasti tuleb hinnata, kas varude väärtuse langus on püsiv. Allahindamise mõte on kajastada kõiki hetkel tõenäolisi kahjumeid ja hoida ära täiendava kahju tekkimine tulevikus. Samas peab allahindlus olema mõistlik ja mitte võimaldama tulevikus saada ülemääraseid kasumeid allahinnatud vara müügist.

Varude allahindlusest tekkinud tehingukahjum kajastatakse kuluna perioodi kasumiaruandes. Skeemil 1 on selleks vastav kirje, skeemi 2 kasutajate seas on tavaks kajastada see kulu muude ärikulude osas.

Väljavõte kasumiaruandest

Skeem 1 (vt RTJ 2, lisa 2, lk 19)

Olulised käibevara allahindlused. Ebatõenäoliste nõuete, varude ja muu käibevara allahindlus.

Skeem 2 (vt RTJ 2, lisa 2, lk 21)

Muud ärikulud. Ebaregulaarselt äritegevuse käigus tekkivad kulud, sh kahjum materiaalse ja immateriaalse põhivara ning kinnisvarainvesteeringute müügist; kahjum kinnisvarainvesteeringute väärtuse muutusest; trahvid ja viivised; netokahjum valuutakursimuutustest nõuetelt ostjate vastu ja kohustustelt tarnijate ees (juhul kui tulemuseks on netokasum, kajastatakse see kirjel „Muud äritulud”).

Allahindlus kajastatakse perioodis, mil ta ilmneb, mitte aga perioodis, mil vähenenud väärtusega varud müüdi. Niisiis peab vähemväärtuse reegli rakendamisel majandusaasta lõpul aruannete koostaja läbima kolm etappi:

1) tegema kindlaks iga kauba, materjali või toote neto-realiseerimisväärtuse;

2) võrdlema kauba, materjali või toote soetusmaksumust ja neto-realiseerimisväärtust;

3) vajaduse korral kajastama kulu.

Näide

Majandusüksus maksis 26.11.20X1 kauba x partii eest 3000 €. Majandusaasta lõpul 31.12.20X1 on kaup x veel laos. Kaubajääkide inspekteerimisel selgus, et kauba x turuväärtus on langenud ja kaubapartii asendusmaksumus on nüüd 2200 eurot, mis langeb kokku kauba x neto-realiseerimismaksumusega. Kaup x hinnatakse alla, sest selle neto-realiseerimismaksumus (2200 eurot) on madalam kui soetusmaksumus (3000 eurot). Vähemväärtuse reegli järgi kantakse järgmisesse arvestusperioodi kauba x algjäägiks selle kauba neto-realiseerimismaksumus, mis on 2200 eurot. Kauba x turuväärtuse langus 800 eurot kantakse 31.12.20X1 lõppeva perioodi kasumiaruandesse kuluks.

Väljavõte finantsseisundi aruandest 31.12.20X1. a (eurodes)

Varud

Müügiks ostetud kaubad             2200

Väljavõte kasumiaruandest majandusaastal, mis lõppes 31.12.20X1. a (eurodes)

Skeem 1

Olulised käibevara allahindlused            800

Juhul kui varem allahinnatud varude neto-realiseerimisväärtus hiljem taas tõuseb, tühistatakse varasem allahindlus. Kui varude neto-realiseerimisväärtus on tõusnud esialgsest soetusmaksumusest kõrgemaks, korrigeeritakse varud finantsseisundi aruandes tagasi soetusmaksumusse, sest nüüd on soetusmaksumus madalam kui neto-realiseerimisväärtus. Et vältida või minimeerida varem tehtud allahindluse korrigeerimist, on oluline tuvastada, kas varude väärtuse langus on püsiv.

Aastaaruande lisas, kus esitatakse rakendatavate arvestuspõhimõtete kirjeldus, avalikustatakse muu hulgas ka see, et varud esitatakse finantsseisundi aruandes vähemväärtuse reegli järgi kas soetusmaksumuses või neto-realiseerimisväärtuses. Kui varude allahindlused on olulised, koostatakse ka finantsseisundi aruande kirjet „Varud” selgitav lisa, kus näidatakse olulised allahindlused (või hilisemad allahindluse korrigeerimised) varude gruppide lõikes koos võrdlusandmetega.

Näide

Väljavõte majandusaasta aruande lisadest

Lisa 1. Arvestuspõhimõtted.

Lisa 1.1. Üldine informatsioon

1.4. Varud

Varude kuluks kandmisel kasutatakse …. meetodit [FIFO meetodit / individuaalmaksumuse meetodit / kaalutud keskmise soetusmaksumuse meetodit]. Varud kajastatakse bilansis nende soetusmaksumuses või neto-realiseerimisväärtuses, sõltuvalt sellest, kumb on madalam.

Lisa 4. Varud

Kauba X turuväärtuse languse tõttu on kaup x aastal 20X1 alla hinnatud kogusummas 800 eurot (võrdlusena 20X0. a allahindlus: xxx eurot).

Varude mõiste hõlmab lisaks müügiks ostetud kaupadele, materjalidele, lõpetamata ja valmistoodangule ka edasimüügiks hoitavad seadmed ja kinnisvara. Küll aga ei laiene varude arvestamise põhimõtted bioloogiliste varade kajastamisele, müügiks hoitavate finantsinstrumentide kajastamisele ega pikaajalistest teenuslepingutest tulenevate lõpetamata tööde kajastamisele.

Kasutatud kirjandus

  • Raamatupidamise seadus
  • RTJ 1 „ Raamatupidamise aastaaruande koostamise üldpõhimõtted”
  • RTJ 2 „Nõuded esitusviisile raamatupidamise aastaaruandes”
  • RTJ 4 „Varud”
  • RTJ 15 „Lisades avalikustatav informatsioon”

ENESEKONTROLLI TEST VÄHEMVÄÄRTUSE REEGLI RAKENDAMISE KOHTA VARUDE ARVESTUSES

Küsimus 1.

Varude allahindlusi nende neto-realiseerimisväärtusele kajastatakse kuluna perioodi koondkasumiaruandes. See väide on:

a) tõene

b) väär

Küsimus 2.

AS Polt soetas kauba Mutter hinnaga 6,00 eurot. 31.12.2017 finantsseisundi aruandes kajastab ta kaupu vähemväärtuse reeglit rakendades. Nõudlus kauba Mutter järele on aasta lõpuks järsult langenud ja kauba Mutter eeldatav müügihind on 7,00 eurot. Kauba Mutter turunduskulud on 2,00 eurot. Missuguses väärtuses (€) kajastab AS Polt kaupa Mutter oma finantsseisundi aruandes 31.12.2017. a?

a) 6,00

b) 7,00

c) 2,00

d) 5,00

Küsimus 3.

Võtke aluseks eelmises küsimuses esitatud andmed. Kui suur on AS-i Polt kulu kauba Mutter allahindlusest (€)?

a) 0,00, sest kulu ei teki, kuna puudub vajadus kauba Mutter allahindluseks

b) 1,00

c) 6,00

d) 2,00

Küsimus 4.

Bilansirühmas Varud kajastatakse järgmisi majandusüksusele kuuluvaid varaobjekte:

a) tooraine

b) pooltooted, abimaterjalid

c) valmistoodang

d) müügiks ostetud kaubad

e) kõik eeltoodud variandid

f) variandid a, b ja c

Küsimus 5.

Vähemväärtuse reegli rakendamisega kaasneb:

a) kõrgem varude maksumus finantsseisundi aruandes

b) üleminek ühelt varude kuluarvestusmeetodilt teisele

c) madalam varude maksumus finantsseisundi aruandes

d) kõik eeltoodud variandid

Ülesanne 6.

Majandusüksuse kaupade maksumus oli finantsseisundi aruandes 31.12.20X2 40 000 eurot. Majandusüksus rakendab laovarude kajastamisel vähemväärtuse reeglit. Kontrollides kaupade kvaliteeti laos, tuvastati, et mõned kaubad on kahjustatud ja neid ei ole võimalik müüa hinnakirjajärgse hinnaga. Sellekohane info iga kahjustatud kauba kohta on esitatud enne iga küsimust. Ülesande lahendamiseks ning küsimustele 6.1, 6.2 ja 6.3 vastamiseks arvutage laovarude neto-realiseerimismaksumus ja otsustage, kummal meetodil tuleb laovarusid hinnata.

Kaup A, 10 komplekti, soetusmaksumus 15 eurot/komplekt, müügihind 28 eurot/komplekt. Kaup A vajab töötlemist, mille maksumus on hinnanguliselt 17 eurot komplekti kohta.

Küsimus 6.1.

Missuguses väärtuses kajastab majandusüksus kaupa A oma finantsseisundi aruandes?

a) 280 €

b) 150 €

c) 110 €

d) 170 €

Kaup B, 20 ühikut, soetusmaksumus 70 €/ühik, müügihind 95 €/ühik. Kaup B vajab ümberpakkimist, uue pakendi maksumus on 10 € iga kaubaühiku kohta.

Küsimus 6.2.

Missuguses väärtuses kajastab majandusüksus kaupa B oma finantsseisundi aruandes?

a) 1 900 €

b)   500 €

c) 1 700 €

d) 1 400 €

Kaup C, 8 tk, soetusmaksumus 105 €/tk, müügihind 150 €/tk. Kaup C koosneb komponentidest, millest osa on purunenud. Purunenud komponentide asendusmaksumus on 20 € iga kaubaühiku kohta.

Küsimus 6.3.

Missuguses väärtuses kajastab majandusüksus kaupa C oma finantsseisundi aruandes?

a) 1 040 €

b)   840 €

c) 1 200 €

d)   360 €

Küsimus 6.4.

Kui suur on majandusüksuse kulu kaupade A, B ja C allahindlusest kokku?

a) 150 €

b) 160 €

c)  110 €

d)   40 €

Küsimus 6.5.

Kui suur on majandusüksuse kõigi laovarude maksumus kokku finantsseisundi aruandes seisuga 31.12.20X2?

a) 2 350 €

b)40 000 €

c)39 960 €

d) 3 380 €

 

VASTUSED

• Küsimuse 1 vastus: b) (kantakse kasumiaruandesse)

• Küsimuse 2 vastus: d)

• Küsimuse 3 vastus: b)

• Küsimuse 4 vastus: e)

• Küsimuse 5 vastus c)

  • Küsimuse 6.1 vastus: c)
  • Küsimuse 6.2 vastus: d)
  • Küsimuse 6.3 vastus: b)
  • Küsimuse 6.4 vastus: d)
  • Küsimuse 6.5 vastus: c)

- Küsimuse 2 lahendus: 7 (hind) – 2 (turunduskulu) = 5 (NRV)

- Küsimuse 3 lahendus: 6 (SM) – 5 (NRV) = 1 (kulu)

- Küsimuste 6.1–6.3 lahendused

 

- Küsimuse 6.4 lahendus: kulu tekib kauba A allahindamisel 150 (SM) – 110 (NRV) = 40 (kulu)

- Küsimuse 6.5 lahendus: 40 000 (kaubad bilansis enne korrigeerimist, vt ül tekst) – 40 (kauba A allahindlus) = 39 960

Osale arutelus

  • Juta Tikk, Tartu Ülikooli lektor

Toetajad:

Raadio ettevõtlikule inimesele

Hetkel eetris

Jälgi Raamatupidajat sotsiaalmeedias

RSS
Palgakalkulaator
Maksuvabastus (kuu)
Maksuvabastus (aasta)

Toetajad:

Tarkvara

Parima juhtimisaruandluse ja automatiseeritud raamatupidamisega majandustarkvara Suno365

Columbus Eesti on toonud turule uue täisfunktsionaalse majandustarkvara Suno365. Tegu on pilvepõhise ja kuutasulise majandustarkvaraga (ERP) ettevõtetele, kes hindavad kaasaegseid lahendusi taskukohaste kuludega.

Vabaned rutiinsest paberitööst ja saad pühendada oma aja inimestele!

Me usume, et tarkvara peab kiirendama ja lihtsustama tööd ning vältima inimlikke vigu. Et seda saavutada palgaarvestuses, on mõistlik teha arvestus samas programmis, kus on selle aluseks olevad andmed – palk, koormus, puhkused, haiguslehed, lisatasud, töögraafikud jne.

Valdkonna tööpakkumised

PLAYTECH ESTONIA OÜ is hiring a SENIOR ACCOUNTANT in Tartu

Playtech Estonia OÜ

04. jaanuar 2019

Uudised

Tööriistad