Erisoodustuste maksustamine

Ave Rego, Einar Rosin
KPMG Baltics OÜ maksunõustajad analüüsivad erisoodustuste maksustamist

2017. aasta juulis jõustus mitu muudatust, mis puudutavad erisoodustuse maksustamist. Lisaks jõustus 1. jaanuaril 2018 töötaja tervise edendamiseks tehtavate kulutuste maksuvabastust puudutav muudatus. Enamik muudatusi on tingitud eelkõige valitsuse tegevusprogrammis sisalduvatest meetmetest. Artikli eesmärk on anda nendest ülevaade ja näitlikustada muudatuste sisu asjakohaste näidetega.

Eri variatsioonides, valdavalt rahvusvaheliste kontsernide, aga ka iduettevõtjate seas levinud optsiooniprogrammide eesmärk on ettevõtte võtmetöötajate motiveerimine, võimaldades neil osa saada ettevõtte väärtuse kasvust ja kasumist. Kuna optsiooniprogrammid on üldjuhul mitmeaastased, võimaldab see ka ettevõtjate ja võtmetöötajate vahelise sideme tugevdamist. Optsiooniprogrammid võivad erineda oma ülesehituselt. Näiteks võib programmi üles ehitada sellisel viisil, et töötajatele antakse võimalus osta tööandja aktsiaid koos lubadusega, et mõne aja pärast annab tööandja aktsiaid ostnud töötajatele ise aktsiaid juurde. Teine võimalus on, et töötajatel võimaldatakse osta aktsiaid turuhinnast madalama hinnaga. Kolmas, samuti levinud võimalus on, et töötajaga sõlmitakse kokkulepe, mille kohaselt annab tööandja talle varem kokku lepitud tingimuste täitumisel enda aktsiaid tasuta.

Optsiooniprogrammide olulised aspektid

Optsiooniprogrammide puhul tuleb eristada kaht olulist aspekti. Esimene neist on optsiooni andmine, mis tavaliselt tähendab tööandja ja töötaja vahelist kokkulepet. Teine on optsiooni realiseerimine, mis tähendab optsiooni alusvaraks oleva tööandja aktsiate omandamist varasema kokkuleppe järgi. Eestis kehtiva tulumaksuseaduse kohaselt võib tööandjal maksukohustus tekkida vaid optsiooni realiseerimise, s.o aktsiate töötajale üleandmise hetkel[1]. Maksuobjektiks on aktsia turuhinna ja müügihinna vahe, mis maksustatakse erisoodustusena. Sealjuures kehtib tulumaksuseaduses erisäte, mille kohaselt tuleb aktsiate üleandmisel töötajale antud erisoodustus maksustada ainult juhul, kui töötaja omandas optsiooni alusvara enne kolme aasta möödumist osalusoptsiooni andmisest alates. Selline kord viidi tulumaksuseadusesse sisse 2011. aastal. Hilisemas praktikas on aga tekkinud olukordi, kus senine regulatsioon on osutunud liialt jäigaks. Seetõttu loodi 2017. aasta suvel seadusemuudatusega võimalus, et teatud juhtudel on võimalik optsioone maksuvabalt realiseerida ka kolme aasta jooksul.

Alates 2017. aasta 1. juulist on seega vähemalt osaliselt võimalik kohaldada maksuvabastust olukordades, kus optsioonilepingu kehtivuse ajal võõrandatakse kogu osalus tööandjas või temaga samasse kontserni kuuluvas äriühingus, samuti kui töötajal tuvastatakse täielik töövõimetus või töötaja sureb. Erisoodustuseks ei loeta neil juhtudel optsiooni alusvaraks oleva osaluse omandamist ulatuses, mis vastab proportsionaalselt optsiooni hoidmise ajale enne nimetatud sündmust. Maksuvabastuse kohaldamise eeldus on, et optsioonileping on sõlmitud vähemalt kolmeaastase tähtajaga.

Oluline on tähele panna ka seda, et võimalike kuritarvituste vältimiseks on seadusesse toodud nõue, et kui optsioonileping ei ole allkirjastatud digitaalselt ega notariaalselt kinnitatud, on tööandja kohustatud esitama nimetatud lepingu Maksu- ja Tolliametile viie tööpäeva jooksul selle sõlmimisest arvates.

Näide 1

Töötaja ja tema tööandja SmallCo AS sõlmivad 01.12.2017 kolmeaastase tähtajaga optsioonilepingu, mille alusel saab töötaja iga ettevõttes töötatud aasta eest 500 aktsiat. Aktsiate üleandmine toimub optsioonilepingu järgi lepingu lõpus, s.o 01.12.2020. Kahe aasta möödumisel optsioonilepingu sõlmimisest äriühing müüakse ning 01.12.2019 omandab selle 100% osaluse välisinvestor LargeCo. Uus omanik optsiooniprogrammiga jätkata ei soovi. Osaluse suurus, mille töötaja on SmallCo müügi hetkeks (kahe aastaga) välja teeninud, on 1000 aktsiat (2 × 500). Vahetult enne tehingu lõpetamist omandab töötaja optsioonilepingus kokku lepitud tingimuste kohaselt 1000 SmallCo aktsiat ja võõrandab need hiljem uuele investorile. Kuna optsioonilepingu perioodist on möödunud 2/3 ja töötajale anti samuti 2/3 aktsiatest, mida ta optsioonilepingu lõppedes oleks võinud saada, vastab omandatud osalus proportsionaalselt optsiooni hoidmise ajale enne ettevõtte müüki. Seega ei teki tööandjal erisoodustuse tulu- ja sotsiaalmaksukohustust, kuigi töötaja omandas aktsiad enne kolmeaastase optsiooniperioodi lõppu.

Peale eespool kirjeldatu viidi tulumaksuseadusesse sisse täiendus, et optsiooni alusvara muutumise korral arvestatakse nimetatud tähtaega esialgse optsiooni andmisest arvates.

Näide 2

Töötaja ja tema tööandja SmallCo AS sõlmivad 01.12.2017 kolmeaastase tähtajaga optsioonilepingu, mille alusel saab töötaja iga ettevõttes töötatud aasta eest 500 aktsiat. Aktsiate üleandmine toimub optsioonilepingu järgi lepingu lõpus, s.o 01.12.2020. Kahe aasta möödumisel optsioonilepingu sõlmimisest äriühing müüakse ning 01.12.2019 omandab selle 100% osaluse välisinvestor LargeCo. Tehingu käigus lepitakse kokku, et SmallCo töötajatega sõlmitud optsioonilepingud kehtivad edasi, kuid optsiooni alusvaraks on uue emaettevõtja LargeCo aktsiad. Tehingu hetkel hinnatakse SmallCo ettevõtja aktsia turuväärtuseks 10 eurot. LargeCo aktsia börsihind on samal ajal 5 eurot. Seega lepitakse kokku, et aktsiate asendussuhte alusel saab töötaja optsioonilepingu lõpus 3000 LargeCo aktsiat. Töötaja realiseerib optsiooni 01.12.2020 ja omandab 3000 LargeCo aktsiat. Töötaja tööandja on ikka SmallCo. Tööandjal erisoodustuse tulu- ja sotsiaalmaksukohustust ei teki, kuna esialgne optsioonileping sõlmiti 3 aastat tagasi ning optsiooni alusvara muutumise korral arvestatakse nimetatud tähtaega esialgse optsiooni andmisest arvates.

Töötajate transport elu- ja töökoha vahel

Varem oli tööandjapoolse transpordi korraldamise erisoodustusena maksustamine seatud sõltuvusse üksnes n-ö mõistlikkuse põhimõttest. Nimelt ei loetud erisoodustuseks kulutusi töötajate transpordiks elu- ja töökoha vahel, kui ühissõidukit kasutades ei olnud võimalik seda teekonda läbida mõistliku aja- või rahakuluga või kui puudega töötajal ei olnud võimalik kasutada ühissõidukit või ühissõiduki kasutamine põhjustas liikumis- ja töövõime olulist langust.

Alates 01.07.2017 rakendatava tulumaksuseaduse muudatuse kohaselt on seda täiendatud põhimõttega, et erisoodustuseks ei loeta ka tööandja ettevõtlusega seotud kulutusi töölepingu alusel töötava töötaja transpordiks elu- ja töökoha vahel, kui

– töötaja elukoht asub vähemalt 50 kilomeetri kaugusel töökohast või

– tööandja korraldab transporti sõidukiga, millel on vähemalt kaheksa istekohta, või

– tööandja korraldab transporti bussiga liiklusseaduse tähenduses.

Seadusandja on leidnud, et muudatus soosib ettevõtlusvabadust, kuna kaugemal elav töötaja ei sõltu enam nii palju ühissõidukist, ning tööandjale on nüüd üheselt selge, millistel tingimustel töölepingulisi töötajaid transportides maksuriski ei esine.

Mis puudutab 50 kilomeetri piirmäära kehtestamist, siis on seadusandja arvanud, et piirmäära puudumine ei tagaks tööjõu piisavat mobiilsust, kuid liiga lühike vahemaa seevastu võimaldaks põhjendamatut maksuvaba hüve andmist töötajale. Seetõttu on aluseks võetud nn lähetuse määrus[2], mille järgi makstakse päevaraha siis, kui välisriigis asuv lähetuskoht asub vähemalt 50 kilomeetri kaugusel.

Näide 1

Tehas asub Sauel. Tööandja on palganud keevitajaid Loksalt. Üks töötajatest transpordib oma sõidukiga kogu meeskonda iga päev Loksalt Sauele ja tagasi (vahemaa kokku 140 kilomeetrit). Tööandjal on võimalik töötajate vedu maksuvabalt hüvitada, sest elu- ja töökoha vahemaa on üle 50 kilomeetri. Maksuvabastuse kohaldamiseks on vaja välja arvutada sõiduki kütusetarbimine ja läbitud kilomeetrid. Tööandjale tuleb esitada ka kuludokument.

Näide 2

Tehas asub Sauel. Tööandja on palganud tehasesse keevitajaid ja abitöölisi Tallinnast, Maardust ja Loksalt. Tööandja on töötajate igapäevaseks transportimiseks rentinud 40-kohalise bussi. Kuna tegemist on bussiga liiklusseaduse tähenduses, on võimalik töötajate vedu korraldada ilma, et kohalduks erisoodustusmaksud.

Näide 3

Tehas asub Sauel. Tööandja on palganud metallitöödega tegelevaid töötajaid Tallinnast. Tööandja on otsustanud nende isikute transpordi Tallinnast Sauele ja tagasi korraldada äriühingule kuuluva 5kohalise sõiduautoga. Kuna sõidukis ei ole 8 istekohta, tegemist ei ole bussiga liiklusseaduse tähenduses ning töötajate elukoht asub alla 50 kilomeetri kaugusel töökohast, siis neist eeldustest tulenevat maksuvabastust ei kohaldu. Edasi tuleks vaadata, kas ühissõidukit kasutades oleks võimalik see teekond läbida mõistliku aja- ja rahakuluga. Kui see ei ole võimalik (seda peab tööandja olema valmis tõendama), siis on tööandjal endistviisi võimalik korraldada töötajate vedu sõiduautoga ja maksuvabalt.

Töötajate majutamine

Tulumaksuseaduse kohaselt käsitletakse töötajate eluasemekulude täielikku või osalist katmist üldjuhul erisoodustusena. Tulumaksuseaduse muudatusega lisati §-ile 48 lg 56, mille järgi ei loeta alates 2017. aasta 1. juulist enam erisoodustuseks tööandja ettevõtlusega seotud kulutusi töölepingu alusel töötavate töötajate majutamiseks, kui kulutuste tegemise ajal on täidetud kõik järgmised tingimused:

1) töötaja elukoht asub vähemalt 50 kilomeetri kaugusel töökohast;

2) töötaja omandis ei ole töökohale lähemal asuvat eluasemena kasutatavat kinnisvara;

3) need tingimused on täidetud kogu majutamise perioodil;

4) kulutused majutatava töötaja kohta on kuni 200 eurot kalendrikuus majutamise korral Tallinnas või Tartus ja kuni 100 eurot muudel juhtudel.

Selguse mõttes olgu mainitud alljärgnev:

– arvesse võetakse töökoha ja elukoha vaheline tegelik kaugus olenemata asula piiridest;

– eluaseme all on silmas peetud koduna kasutatavat kinnisvara (korterit või elamut);

– töökoha määratlemisel arvestatakse tegeliku töö tegemise kohaga;

– maksuvabastuse rakendamiseks peab töötajal majutuse perioodil säilima põhiline elukoht, kuid see ei takista elukoha vahetamist uue elukoha vastu, mis endistviisi paikneb 50 või enama kilomeetri kaugusel töökohast.

Asukoha piiri sätestamisel on eeskujuks võetud nn lähetuse määrus[3], milles nähakse ette päevaraha maksmine, kui välisriigis asuv lähetuskoht asub vähemalt 50 kilomeetri kaugusel asula piirist, kus paikneb töö tegemise koht.

Ka enne kirjeldatud muudatust esines praktikas olukordi (nt kodukontoris töötamine), kus eluasemekulude katmise sisuks ei olnud töötajale hüve andmine ja maksuhaldur võimaldas kulu ettevõtlusega seotuks lugeda. Kehtinud seaduse sõnastus ei võimaldanud aga üheselt mõista, millisel juhul maksuhaldur töötaja majutamiseks tehtud kulutust ettevõtlusega seotuks loeb ning millisel juhul tuleb tehtud kulu käsitleda erisoodustusena ja tasuda sellega kaasnevad maksud. Seetõttu pidas seadusandja vajalikuks sellised juhtumid konkreetsemalt piiritleda.

Näide 1

Töötaja elab Rakveres, kuid käib paaril päeval nädalas tööd tegemas Sauel. Tööandja asukoht (kontor) on Tallinnas, kus Sauel töötamise perioodil majutatakse ka töötajat. Töötaja majutusele on võimalik rakendada maksuvabastust kuni 200 eurot kalendrikuus, seda ületav osa maksustatakse erisoodustusmaksudega.

Kui töötaja oleks selles näites ööbinud Sauel, siis oleks saanud majutusele rakendada maksuvabastust kuni 100 euro ulatuses kalendrikuus.

 Näide 2

Töötaja elukoht on Rakveres, kuid töösuhtest tulenevalt käib ta alates jaanuarist 1,5 aasta jooksul mõne korra kuus paari päeva kaupa Tallinna kontoris tööl. Tallinnas viibimise jooksul ööbib ta üldjuhul hotellis. Märtsist alates on töötaja uus elukoht Kehra. Märtsist alates ei ole maksuvabastust (kuni 200 eurot kuus) enam võimalik rakendada, kuna Kehra asub Tallinnale lähemal kui 50 kilomeetrit. Kui töötaja oleks kolinud näiteks Loksale, olnuks võimalik maksuvabastuse kohaldamist jätkata, sest Tallinna ja Loksa vahemaa on üle 50 kilomeetri.

Näide 3

Jõhvis tegutsev äriühing saab objekti Tartus. Tööandja viis Jõhvis elavat meeskonna liiget majutatakse objekti kestvuse ajal Tartus üüritavasse majja. Üüritasu on 800 eurot kuus. Viie töötaja peale kokku on võimalik ühes kuus maksuvabalt majutada 1000 euro eest. Seega ei pea tööandja maja üüri eest erisoodustusmakse tasuma.

Kui Tartus oleks samale pinnale majutatud kolm töötajat, olnuks nende majutamise peale kokku ühes kuus võimalik maksuvabalt kulutada 600 eurot. Erisoodustusmaksudega oleks sellisel juhul maksustatud üüri ja maksuvabastuse vahe, s.o 800 – 600 = 200 eurot. Maksukohustus oleks olnud järgmine: tulumaks 200 × 20/80 = 50 eurot ja sotsiaalmaks 250 × 33% = 82,50 eurot.

Parkimiskulude hüvitamine töötajale

Alates 01.07.2017 tagasiulatuvalt rakendatava TuMS § 13 lg 3 p 23 kohaselt ei maksustata tulumaksuga ametnikule, töötajale või juriidilise isiku juhtimis- või kontrollorgani liikmele makstavat parkimistasu hüvitist seoses isikliku sõiduauto kasutamisega teenistus-, töö- või ametiülesannete täitmisel.

Selle sätte tulumaksuseadusse toomise eesmärk on seaduse praktikaga kooskõlla viimine, võimaldades tööandjal kuludokumendi alusel hüvitada töötajale ka parkimistasu, võtmata seejuures arvesse isikliku sõiduautoga läbitud kilomeetreid või seda, kas isikliku sõiduauto kasutamise eest üldse hüvitist makstud on.

Näide

Töötaja sõidab isikliku sõiduautoga Sauel asuvast kontorist Tallinnasse kliendi juurde. Edasi-tagasi sõidu kogupikkus on 40 kilomeetrit, parkimisele kulub 6 eurot. Tööandja hüvitab töötajale sõidupäeviku alusel isikliku sõiduauto kasutamise kulu summas 40 × 0,3 = 12 eurot ja parkimise maksumuse kuludokumendi alusel 6 eurot, kokku 18 eurot.

Töötaja tervise edendamiseks tehtavad kulutused

01.01.2018 jõustus kauaoodatud maksuvabastus töötaja tervise tarbeks tehtavatelt kuludelt (TuMS § 48 lg 55). Nimelt ei maksustata töötaja tervise edendamiseks tehtavaid kulutusi 100 euro ulatuses töötaja kohta kvartalis. Seda piirmäära ei ole võimalik üle kanda teistele töötajatele ega ka teistesse arvestusperioodidesse. Oluline on ka see, et maksuvabastus kehtib üksnes siis, kui tööandja on kulude hüvitamist võimaldanud kõikidele töötajatele. Kui aga tööandjaid juhtub olema mitu, on võimalik maksusoodustust kasutada neil kõigil.

Kulud, mida on piirmäära arvesse võttes võimalik maksuvabalt hüvitada, on järgmised.

  1. Avaliku rahvaspordiürituse osavõtutasu.

Rõhk on siinkohal avalikel üritustel, mis tähendab, et maksuvabastus ei laiene näiteks ettevõttes toimuvatele spordiüritustele.

  1. Sportimis- või liikumispaiga regulaarse kasutamisega otseselt seotud kulutused.

Arvesse lähevad nii avalikud kui ka ettevõttesisesed spordiklubid. Maksuvabastus kehtib nii töötaja eest kantud kuludele kui ka kuludokumendi alusel töötajale hüvitatavatele kuludele.

  1. Tööandja olemasolevate spordirajatiste ülalpidamiseks tehtavad kulutused.

Ülalpidamisega otseselt seotud kulud on näiteks tervise edendamiseks kasutatava ruumi ja seadmete remont, koristamine ning ka jooksvad kulud, nagu elekter ja vesi.

  1. Kulutused tervishoiutöötajate riiklikusse registrisse kantud või vastavat kutsetunnistust omava taastusarsti, füsioterapeudi, tegevusterapeudi, kliinilise logopeedi või kliinilise psühholoogi teenustele.
  2. Ravikindlustuslepingu kindlustusmakse.

Näide 1

Töötaja soovib augustis osaleda välismaal rahvusvahelisel jooksuvõistlusel, mille osavõtutasu on 80 eurot ning septembris Tallinna maratonil, mille osavõtutasu on 40 eurot. Tööandja nõustub kandma mõlema spordiürituse osavõtukulu, st kokku 120 eurot. Kuna töötaja kohta kehtiv kvartaalse maksuvabastuse piirmäär on 100 eurot, siis tuleb tööandjal tasuda erisoodustusmaksud 20 euro pealt. Seejuures olgu märgitud, et hüve loetakse antuks makse tegemisega ning seetõttu tuleb võimaliku maksvabastuse ulatuse väljaselgitamiseks arvesse võtta väljamakse tegemise kvartalisse jäävad kantavad või hüvitatavad kulutused tervisepordile.

Näide 2

Tööandja pakub oma kümnele töötajale võimalust käia spordisaalis, mille kasutamiseks on sõlmitud leping kuumaksega 300 eurot (kvartalis 900 eurot). Iga kuu kasutab sportimise võimalust kuus töötajat. Kuue töötaja eest saadav maksuvabastus on kokku 600 eurot kvartalis. Seega tuleb tööandjal tasuda erisoodustusmakse 900 – 600 = 300 eurolt.

Kui sportimise võimalust kasutaksid selles näites üheksa töötajat või kõik kümme töötajat, siis ei kaasneks tööandjale erisoodustusmaksude tasumise kohustust, kuna maksuvabastus oleks vastavalt 900 eurot või 1000 eurot ja ühtiks seega kulutuse summaga või ületaks seda.

Näide 3

Tööandjal on neli osakonda. Müügiosakonna neljal vanemspetsialistil võimaldatakse käia kokku 1200 euro eest kuus spordiklubis. Kahele turundusosakonna töötajale võimaldatakse spordiüritustel osaleda kokku 260 euro eest kvartalis. Äriühingu teistele töötajatele tervise edendamiseks tehtud kulude kandmist ette nähtud ei ole. Selles näites ei ole tööandja võimaldanud tervise edendamiseks tehtavate kulutuste kandmist kõikidele töötajatele, mistõttu ei saa ei spordiklubi ega ka spordiüritusega seoses tehtavate kulutuste puhul maksuvabastust üldse kohaldada.

Pane tähele!

  • Teatud juhtudel on võimalik optsioone maksuvabalt realiseerida ka kolmeaastase perioodi jooksul.
  • Kui tööandja korraldab töötajate transporti vähemalt kaheksa-kohalise sõiduki või bussiga või kui töötaja elu- ja töökoha vahel on vähemalt 50 kilomeetrit, ei loeta transpordile tehtud kulutusi erisoodustuseks.
  • Kui töötaja elukoht asub töökohast vähemalt 50 kilomeetri kaugusel ja tööandja omandis ei ole töökohale lähemal asuvat eluruumi, on võimalik töötajaid kuni 100 (Tallinnas ja Tartus kuni 200) euro ulatuses maksuvabalt majutada.
  • Parkimistasu hüvitist seoses isikliku sõiduauto kasutamisega tööülesannete täitmisel ei maksustata tulumaksuga.
  • Teatud tingimusi arvesse võttes ei maksustata töötaja tervise edendamiseks tehtavaid kulutusi kuni 100 euro ulatuses töötaja kohta kvartalis.

[1] Tulumaksuseaduse kohaselt maksustatakse erisoodustusena ka osalusoptsiooni võõrandamisest saadud tulu, kuid praktikas on see pigem teoreetiline võimalus, sest üldjuhul ei ole osalusoptsioonide võõrandamine optsioonilepingu tingimustest tulenevalt võimalik.

[2] Vabariigi Valitsuse 2009. aasta 25. juuni määrus nr 110 „Töölähetuse kulude hüvitiste maksmise kord ning välislähetuse päevaraha alammäär, maksmise tingimused ja kord”.

[3] Vabariigi Valitsuse 2009. aasta 25. juuni määrus nr 110 „Töölähetuse kulude hüvitiste maksmise kord ning välislähetuse päevaraha alammäär, maksmise tingimused ja kord”.

Osale arutelus

  • Ave Rego, KPMG Baltics OÜ maksunõustaja
    Einar Rosin, KPMG Baltics OÜ maksunõustaja

Toetajad:

Raadio ettevõtlikule inimesele

Hetkel eetris

Jälgi Raamatupidajat sotsiaalmeedias

RSS
Palgakalkulaator
Maksuvabastus (kuu)
Maksuvabastus (aasta)

Toetajad:

Tarkvara

Lihtne äritarkvara juhile

BudgetMatador on juhi töölaud ettevõtte rahaasjade haldamiseks. Rakendus optimeerib juhi ning raamatupidaja vahelist koostööd ning annab juhile mõeldud ülevaate ettevõtte finantsolukorrast.

Paindlik NOOM pakub erilahendusi

Üks korralik majandustarkvara on kohaldatav Teie ettevõtte soovide ja vajadustega. Astro Balticsi loodud majandustarkvaraga NOOM saate kindlad olla, et tarkvara suudab kaasas käia kõikide erisoovidega, mis Teie ettevõtte arenedes võivad tekkida.

Valdkonna tööpakkumised

PRYSMIAN GROUP BALTICS AS otsib PEARAAMATUPIDAJAT

Prysmian Group Baltics AS

01. august 2018

Uudised

Tööriistad