Näpunäiteid konsolideeritud aruandluse koostamiseks

Grant Thornton Rimess, Mati Nõmmiste
Grant Thornton Rimess OÜ juhtiv partner Mati Nõmmiste

Aastaaruannete koostamise periood läheneb kiiresti, seepärast oleks mõistlik vaadata üle konsolideeritud aruande tegemine. Kes peavad esitama konsolideeritud aruande ja millised on konsolideerimise reeglid?

Raamatupidamise seaduse §-d 27–31 sätestavad, kellele laieneb kohustus koostada konsolideeritud aruannet. Seda tuleb teha kontsernidel, s.o emaettevõttel koos tütarettevõtetega, kus emaettevõte on ettevõte, kes kontrollib ja tütarettevõte on ettevõte, kelle finants- ja äripoliitikat kontrollitakse.

Kontroll tähendab seda, et emaettevõtte omanduses on otse või tütarettevõtete kaudu rohkem kui 50% tütarettevõtte hääleõigusest, välja arvatud erandjuhud, kui on võimalik selgelt tõendada, et sellise hääleõigusega ei kaasne kontrolli.

Selleks et otsustada, kas meil on tegemist kontrolliga või mitte, tuleb lisaks omandusele arvestada ka optsioone ja/või muid konverteeritavaid instrumente, mida on kohe võimalik vahetada aktsiateks täiendavate tingimusteta (see on uus lähenemine alates 2013. aastast).

Raamatupidamise Toimkonna juhend nr 11 (muudetud 2011) “Äriühendused ning tütar- ja sidusettevõtete kajastamine” sätestab reeglid äriühenduste arvestuseks ning juhendi eesmärk on kujundada Eesti hea raamatupidamistava tütar- ja sidusettevõtete kajastamiseks konsolideeritud ja emaettevõtte raamatupidamise aastaaruannetes.

Äriühenduste kajastamine konsolideeritud aruannetes

Konsolideeritud aruande koostamise nõude põhjustab äriühendus, mis ise ongi majandustehing. Selle tulemusena:

• saavutab üks ettevõte teise ettevõtte üle kontrolli (näiteks piisava hulga teise ettevõtte aktsiate omandamise teel) eeldusel, et omandatud ettevõte sisaldab üht või enamat äritegevust;

• üks ettevõte omandab teise ettevõtte või äriüksuse varad ja kohustused (netovarad) ning võtab üle nende varade ja kohustustega seotud äritegevuse.

Kõiki sõltumatute osaliste vahelisi äriühendusi kajastatakse ostumeetodil ja ühise kontrolli all olevate ettevõtete vahelisi äriühendusi korrigeeritud ostumeetodil.

Ühine kontroll tähendab, et äriühendus on ettevõtete vahel, mida kontrollib üks ja sama isik või üks ja sama rühm isikuid.

Sidusettevõtte omandamine ei ole äriühendus, kuid selle tehingu puhul rakendatakse äriühendusega analoogseid arvestuspõhimõtteid.

Enne konsolideerima asumist peame välja selgitama, kas rakendada ostumeetodit või korrigeeritud ostumeetodit.

Ostumeetod

Ostumeetodi rakendamine hõlmab järgmisi samme:

• leiame, kes on omandaja;

• milline oli omandamise kuupäev;

• määrame äriühenduse soetusmaksumuse;

• jagame soetusmaksumuse omandatud varade, kohustuste ja tingimuslike kohustuste õiglastele väärtustele.

Sõltumatute osapoolte äriühendustes rakendatakse ostumeetodit, mille puhul on ostuanalüüsi koostamisel kasutusel järgmine valem:

omandatud osaluse soetusmaksumus – omandatud netovara õiglane väärtus = firmaväärtus.

Omandamise kuupäevaks loetakse päeva, millal sisuline kontroll omandatava ettevõtte netovara ja tegevuse üle läheb omandajale ning selleks ei pruugi olla vajalik, et tehing oleks juriidiliselt lõpetatud.

Olulisuse printsiibist lähtudes võib aluseks võtta ka omandamise kuupäevale lähima kuulõpu bilansi, kui see ei erine palju omandamise kuupäeva bilansist.

Omandatud osaluse soetusmaksumuseks loetakse omandamisel makstava tasu (s.o omandamise eesmärgil üleantava vara, võetud kohustuse ja omandaja emiteeritud omakapitaliinstrumentide) õiglast väärtust ning omandamisega otseselt seotud väljaminekuid.

Juhul kui osaluse omandamisel tasutakse järelmaksuga, loetakse soetusmaksumuseks makstava tasu nüüdisväärtust ning kui osaluse omandamine toimub sellel eesmärgil emiteeritud omandaja aktsiate eest, loetakse soetusmaksumuseks emiteeritud aktsiate õiglast väärtust.

Kui omandajal oli ettevõttes varasem osalus (kuid puudus kontroll), loetakse varasema osaluse õiglast väärtust omandamiskuupäeva seisuga samuti osaks omandatud osaluse soetusmaksumusest. Varasema osaluse bilansilise väärtuse ja õiglase väärtuse vahel omandamiskuupäeva seisuga kajastatakse kasumiaruandes kasumi või kahjumina.

Ostuanalüüsi koostamine

Soetusmaksumuse jagamine omandatud varade, kohustuste ja tingimuslike kohustuste õiglastele väärtustele toimub ostuanalüüsi koostamisel. Ostuanalüüs on raamatupidamise algdokument, mis peab sisaldama järgmisi andmeid:

• omandatava ettevõtte nimi ja omandamise kuupäev;

• omandatud varade ja kohustuste bilansilised väärtused;

• omandatud varade, kohustuste ja tingimuslike kohustuste õiglased väärtused, nende hindamise alused;

• vähemusosalusele kuuluv osa õiglases väärtuses;

• omandatud netovara õiglane väärtus;

• omandatud osaluse soetusmaksumus;

• tekkinud positiivne või negatiivne firmaväärtus.

Ostuanalüüsis tuleb tuvastada ja konsolideeritud aruandes kajastada ka sellised immateriaalsed varad, mis vastavad varadena tunnustamise kriteeriumitele, kuid ei ole eelnevalt raamatupidamises kajastatud. Näited valdkondadest, mis võivad vastata immateriaalsete varade kriteeriumitele:

• kaubamärgid, mis on juriidiliselt kaitstud;

• registreeritud internetidomeeni nimed;

• kaubapakendid (unikaalne värv, kuju, disain);

• kliendinimekirjad (v.a juhul, kui konfidentsiaalsuslepingu põhjal ei tohi ettevõte seda infot müüa või rentida);

• autoriõigusega kaitstud kunstiga seotud immateriaalne vara (muusikalid, raamatud, filmid);

• ärisaladused (valemid, retseptid).

Korrigeeritud ostumeetod

Korrigeeritud ostumeetodit rakendatakse ühise kontrolli all olevate ettevõtete äriühenduste puhul. Sel juhul kajastatakse omandatud ettevõtte või äriüksuse varasid ja kohustusi omandava ettevõtte bilansis nende bilansilises väärtuses (st nagu need olid kajastatud omandatud ettevõtte bilansis).

Kui soetusmaksumus ja omandatud netovara bilansiline väärtus erinevad, siis vahet kajastatakse omandava ettevõtte omakapitali vähenemise või suurenemisena. 

Tütarettevõtte investeeringut kajastame:

• konsolideeritud aruandes rida-realt konsolideerituna;

• konsolideerimata aruandes, s.o konsolideeritud aruandes, lisades esitatavas emaettevõtte aruandes soetusmaksumuses või õiglases väärtuses;

• sellise ettevõtte aruandes, kes ei pea koostama konsolideeritud aruannet (erandid raamatupidamise seaduses § 29), soetusmaksumuses, õiglases väärtuses või kapitaliosaluse meetodil.

Sidusettevõtte investeeringut kajastame:

• investori (sidusettevõtte omaniku) konsolideeritud aruandes ja nende investorite aruandes, kes ei pea koostama konsolideeritud aruannet, sest neil ei ole tütarettevõtteid, soetusmaksumuse meetodil, kapitaliosaluse meetodil või õiglases väärtuses(2013 lisandusid soetusmaksumus ja õiglane väärtus);

• investori konsolideerimata aruandes, s.o konsolideeritud aruandes, lisades esitatavas emaettevõtte aruandes soetusmaksumuses või õiglases väärtuses;

• ettevõtte aruandes, kes ei pea koostama konsolideeritud aruannet (erandid raamatupidamise seaduses § 29), soetusmaksumuses, õiglases väärtuses või kapitaliosaluse meetodil.

Konsolideerimise reeglid

Konsolideerimine on keeruline raamatupidamise toiming, mille puhul tuleb järgida reegleid.

• Konsolideeritud aruannetes kajastatakse emaettevõtte ja tema tütarettevõtete finantsnäitajaid niimoodi kokkuliidetuna, nagu oleks tegemist ühe ettevõttega.

• Grupisiseste tehingute tulemused – saldod ja tehingud ning realiseerimata kasumid tuleb täielikult elimineerida.

Realiseerumata kasumid-kahjumid tekivad sel juhul, kui grupi üks ettevõte müüb teisele ettevõttele kaupu või teenuseid ning müüb või ehitab põhivara. Sellisel juhul tuleb lisaks tehingu käibele elimineerida ka tehingu tulemus (kasum/kahjum), sest grupi jaoks on see kasum veel realiseerumata. Kui me ühel perioodil realiseerumata kasumi elimineerime, siis järgneval perioodil, kui kaup või teenus on grupist välja müüdud, tuleb ka korrigeerimine elimineerida.

Kui tehinguid põhivaraga on tehtud grupi sees, peavad majandusüksuse põhimõtte järgi aruanded kajastuma põhivara maksumuses, nagu põhivaraga ei oleks tehingut toimunud.

Vajalikud korrigeerimiskanded:

* elimineerida kasum;

* korrigeerida arvestatud kulumit;

* nende kahe korrigeerimisega taastatakse kulu grupi jaoks.


Meeles peab pidama, et need korrigeerimised tuleb teha, kuni põhivara on täielikult amortiseerunud või realiseeritud grupivälisele ostjale.

  • • Konsolideeritud finantsaruannete koostamise aluseks olevad ema- ja tütarfirmade aruanded peavad olema koostatud sama kuupäeva seisuga.
  • • Konsolideeritud finantsaruannete koostamisel tuleb kasutada samasuguseid raamatupidamise põhimõtteid – nii arvestusmeetodeid kui ka hinnanguid.
  • • Tütarfirma tegevuse tulemus kajastub konsolideeritud finantsaruannetes alates osaluse omandamise kuupäevast. Osaluse omandamise kuupäev on kuupäev, millal kontroll omandatavate varade ja operatsioonide üle on läinud omandajale.
  • • Müüdud tütarfirma tegevuse tulem kajastatakse konsolideeritud finantsaruannetes kuni müügi päevani, mis on kuupäev, millal lõppes emafirma kontroll tütarfirma üle.

Tehingud vähemusosanikuga

Tehinguid vähemusosanikuga, mille käigus ettevõte suurendab või vähendab oma osalust tema poolt juba kontrollitavas tütarettevõttes, kajastatakse kui omanikevahelisi tehinguid, mis ei tekita firmaväärtust ega kasumit või kahjumit.

Kõik ostu- või müügihinna ja vähemusosaluse muutunud bilansilise maksumuse vahed kajastatakse otse omakapitalis. Sellele tuleb eriti tähelepanu pöörata ning tehingute puhul selgitada, milline näeb välja omakapital pärast vähemusosaluselt osa soetamist. Kuna omakapitali bilansilise maksumusega võrreldes kajastub enam makstu omakapitali vähenemisena, võib tekkida olukord, et omakapital ei vasta äriseadustiku nõuetele või panga laenulepingutes fikseeritud lisatingimused pole enam täidetud.

Konsolideerimist hõlbustavad vahendid

  • • Hea abivahend aruannete konsolideerimiseks on MS Excel.
  • • Kuna konsolideerimisülesande lahendamiseks on vaja palju informatsiooni (ostuanalüüs, eelnevate aastate konsolideerimisel tehtud korrigeerimised jms), tuleb kogu info kokku koguda ja pika aja jooksul säilitada, eriti kui see puudutab põhivara.
  • • Arvestada tuleb ka seda, et konsolideerimisel tuleb korrigeerimiskanded igal aastal teha nii aruandeaasta kohta kui ka kumulatiivselt eelnevate aastate kohta, sest konsolideeritavates sooloaruannetes neid ei sisaldu.

• Kõik korrigeerimised võiks teha kahekordse kirjendamise põhimõttel.

Osale arutelus

  • Mati Nõmmiste, Grant Thornton Rimess OÜ juhtiv partner
    Janno Greenbaum, Grant Thornton Rimess OÜ partner

Toetajad:

Raadio ettevõtlikule inimesele

Hetkel eetris

Jälgi Raamatupidajat sotsiaalmeedias

RSS
Palgakalkulaator
Maksuvabastus (kuu)
Maksuvabastus (aasta)

Toetajad:

Tarkvara

SmartAccounts - lihtsaim ja kiireim raamatupidamistarkvara pilves

SmartAccounts on majandustarkvara, mis on suunatud väikese ja keskmise suurusega uuendusmeelsetele ettevõtetele, kelle jaoks on oluline lihtsus ja mugavus.

Standard ERP on integreeritud äritarkvara keskmistele ja suurtele ettevõtetele.

Standard ERP ühendab endas traditsioonilise ettevõtte ressursiplaneerimise (ERP) ja kliendihalduse (CRM) kõrval laialdasel hulgal erilahendusi lähtuvalt ettevõtte spetsiifikast ning vajadustest.

Valdkonna tööpakkumised

Maxima otsib FINANTSANALÜÜTIKUT

Maxima Eesti OÜ

22. detsember 2017

Taxify is looking for an ACCOUNTANT

Taxify OÜ

17. detsember 2017

Uudised

Tööriistad