Konsolideeritud bilanss, kasumiaruanne ja rahavoogude aruanne

Majandusaasta aruande koostamisel puutuvad paljud raamatupidajad esmakordselt kokku konsolideerimisega. Konsolideerimisega seotud nõuded on toodud raamatupidamise seaduses ja alates 01.01.2005 kehtima hakanud Raamatupidamise Toimkonna juhendis (edaspidi RTJ) 11. Konsolideerimise eesmärgiks on kajastada kontserni ettevõtteid kui ühte ja ühtset majandusüksust. Kontserniaruanne hõlmab emaettevõtet ja kõiki otseselt või kaudselt emaettevõtte kontrolli all olevaid ettevõtteid. Konsolideeritud aruandes kajastatakse üldjuhul tütarettevõtteid rida-realt meetodil, sidusettevõtteid kapitaliosaluse meetodil. Muudetud RTJ 11 on kaasa toonud arvestuspõhimõtete muutused. Arvestuspõhimõtete muutuse mõju kajastatakse tagasiulatuvalt, st. nii nagu oleks uus arvestuspõhimõte kogu aeg kehtinud. Eelmise perioodi võrdlusandmed viiakse vastavusse uue arvestuspõhimõttega. Üle-eelmisesse ja veel varasematesse perioodidesse ulatuva mõju võrra korrigeeritakse eelmise perioodi jaotamata kasumi algsaldot (RTJ 1). Tuleb koostada korrigeeritud algbilanss ja 2004. aasta kasumiaruanne nii, mis on vastavuses uuendatud RTJ 11-ga. Selgitused arvestuspõhimõtete muudatuste kohta tuleb anda raamatupidamise aastaaruande lisas.

Püüan arvestuspõhimõtete muudatusi selgitada näidete abil. Esmalt on koostasin konsolideeritud bilansi, kasumiaruande ja seejärel rahavoogude aruande kaudsel meetodil. Näited ei ole keerulised, nii on lihtsam jälgida erinevate tehingute mõju.

Näites kuuluvad kontserni emaettevõte ja üks tütarettevõte.

On teada, et - emaettevõte (edaspidi – E) ostis 11350 kr eest tütarettevõtte (edaspidi – T) 30.12.2004 80%-lise osaluse, mille nimiväärtus on 3200 kr (T osakapital nimiväärtuses kokku 4000). Ost toimus turutingimustel mitteseotud osapoolte vahel. Tütarettevõtte netovara soetamisel oli 10610 kr, sellest 80% on 8488.

Ostuanalüüsi tegin seisuga 31.12.2004. T netovara bilansiline väärtus on sama mis õiglane väärtus, varasid ostuanalüüsi alusel ümber ei hinnanud. 2004 aastal E ja T vahel omavahelisi tehinguid ei toimunud. T bilanss seisuga 31.12.2004 on toodud tabelis 1.

Tabel 1

T bilanss 31.12.2004
Raha 5 000
Nõuded ja ettemaksed 16 589
Varud 29 450
Käibevara kokku 51 039
Materiaalne põhivara 192 627
Varad kokku 243 666
Laenukohustused 25 611
Võlad ja ettemaksed 94 230
Lühiajalised kohustused kokku 119 841
Pikaajalised laenukohustused 113 215
Aktsiakapital 4 000
Kohustuslik reservkapital 400
Jaotamata kasum 4 853
Aruandeaasta kasum 1 357
Omakapital kokku 10 610
Kohustused ja omakapital kokku 243 666

Järgnevalt kirjeldan 2005. majandusaasta jooksul toimunud omavahelisi tehinguid.

1. T osutas E-le konsultatsiooniteenust aastas summas 764 kr, millest on tasumata 53 kr.

E kasumiaruandes
E bilansis A P T kasumiaruandes
T bilansis A P
Tegevuskulu 764 kohustus
53 Müügitulu 764 Nõue 53

2. E müüs T-le kaupa müügihinnaga 1 100 kr, mille soetusmaksumus oli 1 000 kr. T müüs 50% kaubast edasi juurdehindlusega 20%, seega T lattu jäi kaupa summas 550 kr ja kaubakulu oli 550 kr ning müügitulu oli 660 kr. T on E-le tasunud arvest 421 kr, tasumata 679 kr.

E kasumiaruandes
E bilansis

T kasumiaruandes
T bilansis A P
kauba müügitulu 1100
A P kauba müügitulu 660 kaubavaru 550
kauba ostukulu 1000 nõue 679
kauba ostukulu 550 kohustus
679

3. E on andnud T-le laenu 2005.a. 100 000 kr, sellest 70 000 kr on T tagastanud. Majandusaasta jooksul on arvestatud sellelt laenult intresse 4 230 kr, millest T tasus 3 000 kr, seega 1 230 kr on E-le tasumata.

E kasumiaruandes
E bilansis A P T kasumiaruandes
T bilansis A P
intressitulu 4230 laenunõue 30000
intressikulu 4230 laenukohustus
30000


intressinõue 1230


intressikohustus
1230

4. E müüs T-le jaanuaris 2005 põhivara 8 000 kr eest, mille soetusmaksumus oli 3 000 kr ja kulumit arvestatud 1 000 kr, jääkväärtus 2 000 kr, kasulik kasutusiga kokku 6 aastat. E arvestas kulumit aastas 3 000 : 6 = 500 kr. T arvestas kasulikuks kasutuseaks 5 aastat, T hakkas kulumit arvestama aastas 8000 : 5 = 1 600 kr. Arve on täielikult tasutud.

E kasumiaruandes
E bilansis A P T kasumiaruandes
T bilansis A P
Kasum PV müügist 6000


PV kulum 1 600 PV soetusm. 8 000







PV kulum
1 600

Konsolideeritud bilanss ja kasumiaruanne

Tabel 2 (Excelis)

Konsolideeritud bilanss seisuga 31.12.2004

Konsolideeritud bilansis on juurde tulnud kirjed:

2004.a. konsolideeritud kasumiaruanne koosneb ainult E kasumiaruandest, kuna T aruandeaasta kasum tekkis enne tütarettevõtte soetust (soetus toimus 30.12.2004).

Konsolideeritud bilanss seisuga 31.12.2005.

Omavaheliste tehingute ellimineerimine:

1. Konsultatsiooniarve eest on tasumata 53 kr.

Konsolideeritud bilansis vähenevad nõuded ja võlad summas 53 kr. Kasumiaruandes väheneb müügitulu ja tegevuskulu 764 kr.

Read bilansist

E

T

Kokku

Ellim.

Kontsern

Nõuded


53

53

-53

0

Kohustused

53


53

-53

0

Read kasumiaruandest






Müügitulu


764

764

-764

0

tegevuskulu

-764


-764

76


2. Kauba müügil arve eest on tasumata 679 kr.
Konsolideeritud bilansis vähenevad nõuded ja võlad summas 679 kr. T bilansis on müümata kaup arvel 550 kr. Lattu jäänud kauba ostuhind kontserni jaoks 500 kr, selle hinnaga peavad varud konsolideeritud bilanssi arvele jääma. Varud vähenevad 50 kr, so E realiseerimata kasum. Kasumiaruandes väheneb E kontsernisisene müügitulu 1 100 kr. Kontserni bilanssi jääb T müük kontsernist välja 660 kr. Selle kauba soetusmaksumus kontserni jaoks on 500 kr, seega kaubakulu väheneb 1 050 kr.

Read bilansist

E

T

Kokku

Ellim.

Kontsern

Nõuded

679


679

-679

0

Varud


550

550

-50

0

Kohustused

53

679

679

-679

0

Read kasumiaruandest






Müügitulu

1 100

660

1 760

-1 100

660

Kaubakulu

-1 000

-550

-1 550

1 050

-50

3. Tasumata laenu saldo on bilansis 30 000 kr, laenuintresse on tasumata 1 230 kr.
Konsolideeritud bilansis vähenevad laenunõuded ja -kohustused summas 30 000 kr ja vähenevad intressinõuded ja -võlad summas 1 230 kr. Kasumiaruandes väheneb intressitulu ja intressikulu 4 230 kr.

Read bilansist

E

T

Kokku

Ellim.

Kontsern

Laenunõue

30000


30 000

-30 000

0

Intressinõue

1230


1 230

-1 230

0

Laenukohustus


30000

30 000

-30000

0

Intressikohustus


1230

1230

-1230

0

Read kasumiaruandest






Finantstulud

4 230


4 230

-4 230

0

Finantskulud


-4 230

-4 230

4 23


4. Kontsernis peab põhivara jääma konsolideeritud bilanssi arvele esialgse soetusmaksumusega 3 000 kr ja kulumiga:
1 000 (kulum kuni 31.12.04) + 500 (2005.a. kulum) = 1 500 kr. Jääkväärtus 1 500 kr.
T bilansis on põhivara arvel soetusmaksumuses 8000 kr, 2005.a. kulum 1600 kr, jääkväärtus 6 400 kr. Põhivara soetusmaksumust korrigeeritakse summas -5 000 kr ja kulumit summas -100 kr. Kasumiaruandes ellimineeritakse E põhivara müügi kasum: müügihind 8 000 kr – jääkväärus 2 000 kr = 6 000 kr realt muud äritulud.
Kulumist ellimineeritakse kulumi erinevused: E oleks arvestanud kulumit 500 kr, T arvestas kulumit 1 600 kr = -1 100 kr võrra kulum väheneb.

Read bilansist

E

T

Kokku

Ellim.

Kontsern

Põhivara


8000

8000

-5000

3000

Akumuleeritud kulum


-1600

-1600

1100-1000

-1500

Read kasumiaruandest






Muud äritulud

6 000


6 000

-6 000

0

kulum


-1 600

-1 600

1 100

-50

5. E kasumi (53 660 kr) ja T kasumi (7 321 kr) kokkuliitmisel tuleks kasum 60 981 kr. See kasum sisaldab omavahelistest tehingutest tulenevaid realiseerimata kasumeid/kahjumeid:
- kauba müügitulu 1100

kauba müügikulu -1050

kasum 50



- põhivara müügihind 8000

põhivara jääkväärtus -2000

kasum 6000



- E põhivara kulum 500

T põhivara kulum 1600

kasum -1100
Ellimineeritakse omavaheliste tehingute mõju (-50 - 6 000 + 1 100 = - 4 950 kr), misjärel saame kontserni kasumiks kasumiaruandes 60 981 – 4 950 = 56 031 kr.
6. Tütarettevõtte aruandeaasta kasum jaotub enamus- ja vähemusosaluse vahel vastavalt osaluse suurusele:
vähemusosalusele 20%: 7 321 x 0,2 = 1 464 kr enamusosalusele 80%: 7 321 x 0,8 = 5 857 kr
Vähemusosaluse osa T kasumist 1 464 kr liidetakse bilansis reale vähemusosalus.
Enamusosaluse osa T kasumist 5 857 kr liidetakse E kasumile 53 660 kr, millest on maha lahutatud realiseerimata kasumid: 5 857 + 53 660 – 4 950 = 54 567 kr.
Konsolideeritud bilansi real aruandeaasta kasum kajastub enamusosalusele kuuluv kasumi osa 54 567 kr.
Konsolideeritud rahavoogude aruanne
Kontserni rahavoogude aruanne koostatakse samadest põhimõtetest nagu üksiku ettevõtte oma. Rahavoogude aruandele esitatavad nõuded ja näidisaruanne on toodud RTJ 2.
Rahavood jagatakse äritegevuse-, investeerimistegevuse- ja finantseerimistegevuse rahavoogudeks. Rahavoogude aruande koostamisel tuleb jagamisel äri-, investeerimis- ja finantseerimise rahavoogudeks lähtuda kogu kontserni kui terviku põhitegevusest (nt tavaettevõte, krediitiettevõte, kindlustusettevõte).
Investeerimis- ja finantseerimistegevuse rahavood esitatakse otsemeetodil, äritegevuse rahavood võivad olla kajastatud kas otse- või kaudsel meetodil.
Kaudsel meetodi rakendamisel korrigeeritakse kasumit:
mitterahaliste majandustehingute mõjuga (nt. põhivara kulum,)äritegevusega seotud nõuete ja kohustuste muutustega;investeerimis- ja finantseerimistegevusega seotud tulude ja kuludega (nt. kasum/kahjum põhivara müügist).
Kontserni rahavoogude aruande koostamisel lähtutakse konsolideerimise üldpõhimõtetest:
rahavood kajastavad kontserni kui ühte majandusüksust;kontserniettevõtete omavahelised rahavood elimineeritakse;kontserni rahavood hõlmavad perioodi, kui kontsern eksisteeris.
Välismaiste tütarettevõtete rahavoogude konverteerimisel kasutatakse rahavoo toimumise päeva arvestusvaluuta vahetuskurssi. Praktilistel kaalutlustel võib kasutada keskmist kurssi, kui see ei põhjusta olulist viga.
Rahavoogude aruande koostasin kaudsel meetodil, sest enamus ettevõtteid kasutab seda meetodit. Enne konsolideeritud rahavoogude aruande koostamist tuleb kontrollida, kas kontserni kuuluvate kõigi ettevõtete rahavoogude aruanded on koostatud samade põhimõtete järgi, kas rahavoogusid on alustatud samast näitajast (nt. ärikasumist), kas kõigis ettevõtetes on makstud intressid samas rahavoogude grupis ja arvestatud tegeliku makse järgi jne. Emaettevõte peab määrama kontserni kõigi ettevõtete jaoks rahavoogu aruande koostamise põhimõtted ja kirjete koosseisu ning andma juhendid rahavoogude aruande koostamiseks.
Rahavoogude aruanne 2004
T on soetatud 30.12.2004. T bilansi saldod kajastuvad konsolideeritud bilansis, kuid need ei kajastu kontserni rahavoogude aruandes (need ei ole seotud raha liikumisega kontsernis), välja arvatud T raha saldo 31.12.2004. See raha tuli kontserni juurde ja see lisandub kontserni rahavoogude aruandes raha perioodi lõpu saldole. T soetus kajastub kontserni investeerimistegevuse rahavoogudes summas:
-11 350 kr (tütarettevõtte eest tasutud summa) + 5 000 kr (tütre bilansis kajastuv raha) = -6 350 kr. Selline on kontserni jaoks raha liikumine seoses T ostuga. Kontserni rahavoogude aruanne 2004 on E rahavood, millele lisandub T bilansis kajastuv raha jääk.
Rahavoogude aruanne 2005
Esmalt E ja T eraldi koostatud rahavoogude aruandes on nõuete ja kohustuste realt eraldatud nende saldode muutus, mille osas rahavoogusid kajastatakse otsemeetodil, so laen ja intressinõue. Need korrigeerimised on tehtud juba E ja T eraldi koostatud rahavoogude aruandes. Selles osas ei tohi teha topelt korrigeerimisi konsolideeritud rahavoogude aruande koostamisel.
Järgnevalt on toodud vajalikud ellimineerimised, kui konsolideeritud rahavoogude aruande koostamise aluseks on eraldi ettevõtete rahavood:
Maksmata teenuse arve saldod 53 kr ellimineeritakse, vähendatakse nõuete ja võlgade lõppsaldosid summas 53 kr.
Maksmata kaubaarve saldod 679 kr ellimineeritakse, vähendatakse nõuete ja võlgade lõppsaldosid summas 679 kr. Korrigeerida tuleb realiseerimata kaubavarude jäägi muutust - varude lõppsaldo peab olema 50 kr võrra väiksem.
Kuna laenu ja intressi nõue ja kohustus on rahavoogude aruandes kajastatud otsemeetodil ja need saldod on juba ellimineeritud E ja T eraldi koostatud rahavoogudes, siis selles osas korrigeerimisi enam ei tule teha. Vähenevad otsemeetodil kajastatud investeerimise ja finantseerimise rahavoogudes saadud, antud laen 100 000 kr, antud laenu tagasimaksed summas 70 000 kr, makstud ja tasutud intressid 3 000 kr.
Rahavoogudest tuleb välja võtta kontsernisisene põhivara müük. Põhivara müügikasum 6 000 kr, põhivara soetus 8 000 kr, põhivara müük müügihinnas 8 000 kr ja majandusaasta kulumi erinevus 1 100 kr.
Konsolideeritud rahavoogude aruannet võib koostada ka konsolideeritud bilansside ja kasumiaruannete alusel. Sellisel juhul ei tule enam ellimineerida kontsernisiseseid tehinguid. Koostatakse nagu ikka rahavoogude aruannet, rahavood äritegevusest on ärikasum, mida on korrigeeritud mitterahaliste tehingutega ja kontserni äritegevusega seotud nõuete ja kohustuste muutustega. Investeerimis- ja finantseerimistegevuse rahavoogudes otsemeetodil arvestatakse ainult kontserniväliseid põhivara soetusi, müüke, saadud makstud intresse, laene jne
Kui vaatate 2005.a. rahavoogude aruande näidet, siis rahavoogude aruandes korrigeerimistes on kulum võrdne konsolideeritud kasumiaruande kulumiga. Nõuete, varude ja võlgade muutus on konsolideeritud alg ja lõppsaldo vahe, kuna need saldod ei sisaldanud kontsernisisest intressinõuet ega kohustust ning laenunõuet. Investeerimise rahavood sisaldavad väljaspoolt kontserni saadud intresse ja finantseerimise rahavood sisaldavad kontsernivälise laenu ja intressi makseid.
Tütarettevõtte ost, müük – kajastamine rahavoogude aruandes
Tütarettevõtte (äriüksuse) soetused ja müügid kajastatakse investeerimistegevuse rahavoona. Konsolideeritud rahavoogude aruandes kajastatakse:
tütarettevõtte soetuse korral soetuse neto rahavoog = - soetamisel tasutud + soetatud tütarettevõttes olnud raha (kassa, pangajääk);tütarettevõtte müügi korral müügi neto rahavoog = + müügist laekunud raha – müüdud tütarettevõttes olnud raha (kassa, pangajääk). Mis teha siis, kui rahavood kokku ei lähe?
Kontserni rahavoogude aruande koostamisel võib kasutada kahte erinevat varianti:
1) alustades ettevõtete eraldi rahavoogude aruandest;
2) koostada rahavoogude aruanne konsolideeritud bilansi ja kasumiaruande alusel.
Kui ühest variandist alustades ei lähe rahavood kokku, siis võib proovida teist varianti.
Kontrollida tuleb, et eraldi ettevõtete rahavoogude aruanded oleks koostatud samade põhimõtete järgi. Vead tekivad, kui näiteks üks ettevõte ei ole näidanud antud laenu investeerimise rahavoogude all otsemeetodil, vaid see on jäänud nõuete saldo muutuse sisse või teine ettevõte on näidanud makstud intresside all intressikulu ja jätnud arvestamata intressikulu kohustuse muutusi. Selleks on hea eraldi reaga bilansis välja tuua kontserni sisesed laenu ja intressinõuded ja -kohustused, enne kui alustada rahavoogude aruande koostamist. Minu näite alusel:


E

T

Kokku

Ellim.

Kontsern

Nõuded ja ettemaksed

102 420

3686

106106

-31962

74144

sh nõue ostjalt kontsern

679

53

732

-732

0

sh laenunõue kontsern

30 000

0

30000

-30000

0

sh intressnõue kontsern

1 230

0

1230

-1230

0

Kui algandmed on sellisel kujul, on vähem võimalusi eksimiseks.
Tuleb arvestada, et rahavoogudes näidatakse ainult tasutud ja laekunud intresse, seega intressi nõuete ja kohustuste saldode muutusi ei tohi näidata nõuete ja kohustuste muudatuste ridadel.
Tuleb kontrollida, kas kõigi bilansi saldode muutused kajastuvad rahavoogude aruandes.
Tuleb kontrollida, kas kõik märgid on õiged:
nõuete suurenemine on „-„ ;
kohustuste suurenemine on „+“;
raha väljaandmine on „-„ (nt. laenu andmine, dividendide maksmine, intresside tasumine jne.);
raha saamine on „+“ (nt. laenu, intresside saamine, põhivara müük);
kasumi korrigeerimine vastasmärgiga kulum (nt. PV kulum „+“ , kasum põhivara müügist „-„).
Kontrollida, kas kõik põhivaraga seotud tehingud kajastuvad rahavoogude aruandes, kas müügihind ja müügikasum/kahjum on õige. Kui põhivara müügi eest kogu summa ei ole laekunud või müük toimub järelmaksuga, siis rahavoogudes tuleb kajastada ainult laekunud rahasumma ja laekumata summa (nõue) tuleb eraldada nõuete saldost.
Kui põhivara ostetakse kapitalirendi korras, siis kajastuvad finantseerimise rahavoogudes ainult tasutud kapitalirendi osamaksed, põhivara soetust terviksoetusmaksumuses ei kajastata. Kas kapitalirendi makse summa rahavoogude aruandes on õige, saab kontrollida ka järgnevalt:
+ kap.rendi kohustus (pikaajaline + lühiajaline) perioodi alguses
+ uue vara kap.rendi soetusmaksumus (ilma käibemaksuta)
– lõpetatud kap.rendi maksmata jääk
– kap.rendi kohustus (pikaajaline +lühiajaline) perioodi lõpus
= perioodil kap.rendi eest makse tasutud summa
Kui üht või teist kirjet eraldi kontrollides viga üles ei leia, tuleb alustada algusest rahavoogude aruande koostamist.
Kui ikka viga üles ei leia, siis tuleb selleks päevaks rahavoogude aruandega tegelemine lõpetada ja alustada homme puhanud peaga.


PV kulum 1600 PV soetusm. 8000 PV kulum 1600 Konsolideeritud aruandes ellimineeritakse kontserni sees toimunud omavahelised nõuded ja kohustused, tulud ja kulud ning nende tulemusena tekkinud kasumid ja kahjumid.

Osale arutelus

  • Tiina Maalinn

Toetajad:

Jälgi Raamatupidajat sotsiaalmeedias

RSS
Palgakalkulaator
Maksuvabastus (kuu)
Maksuvabastus (aasta)

Toetajad:

Tarkvara

Books 8 on uue põlvkonna äritarkvara väikestele ja keskmise suurusega ettevõtetele.

Põhipakett sisaldab kõike majandusarvestuseks esmatarvilikku võimaldades registreerida ostu ja müügitehinguid, jälgida klientide võlgnevusi ning enda võlgnevusi tarnijatele. Kõikidest sisestatud toimingutest tehakse automaatselt kanne pearaamatusse.

TAAVI PALK – parim valik kõigile palgaarvestajaile

Töötasude arvutamist ja maksustamist puudutava seadusandluse igaaastane muutumine ja uute peensuste jätkuv lisandumine on palgaarvestusest teinud ühe komplitseerituma valdkonna finantsarvestuses.

Valdkonna tööpakkumised

Uudised

Tööriistad