OÜ Regarde Grupp versus Tallinna Juriidiliste Isikute Maksuamet

KOHTUOTSUS
Eesti Vabariigi nimel

Kohtuasja number

3-3-1-20-05

Otsuse kuupäev

6. juuni 2005

Kohtukoosseis

Eesistuja Tõnu Anton, liikmed Jüri Põld ja Harri Salmann

Kohtuasi

OÜ Regarde Grupp kaebus Tallinna Juriidiliste Isikute Maksuameti 25. septembri 2002. a maksuotsuse nr 4.1-01-1/24646 ja Maksuameti 29. novembri 2002. a vaideotsuse nr 507 peale

Vaidlustatud kohtulahend

Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegiumi 18. jaanuari 2005. a otsus haldusasjas nr 2-3/11/05

Menetluse alus Riigikohtus

Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus

Asja läbivaatamine

Kirjalik menetlus

RESOLUTSIOON
Rahuldada kassatsioonkaebus.Tühistada Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegiumi 18. jaanuari 2005. a otsus haldusasjas nr 2-3/11/05 ja saata asi uueks läbivaatamiseks samale ringkonnakohtule.Tagastada kautsjon.

ASJAOLUD JA MENETLUSE KÄIK

1. Tallinna Juriidiliste Isikute Maksuamet (TJIMA) kontrollis 27. märtsist kuni 29. märtsini 2000 OÜ Regarde Grupp käibemaksu arvestust perioodil novembrist 1999 kuni veebruarini 2000. "Revisjoniaruande" (hk tl-d 59-60) kohaselt kõrvaldati avastatud seaduserikkumised kontrollimise ajal.

2. TJIMA 18. oktoobri 2001. a revisjoniülesande nr 4.1-02/339/01 alusel viidi 30. oktoobrist 2001 kuni 26. märtsini 2002 läbi revisjon perioodi kohta jaanuarist 2000 kuni augustini 2001. TJIMA 25. aprilli 2002. a ettekirjutusega nr 4.1-01.1/11755 kohustati OÜ-t Regarde Grupp tasuma täiendavalt käibemaksu 1 439 018 kr ja intressi 455 228 kr. OÜ Regarde Grupp esitas Maksuametile kaebuse ettekirjutuse tühistamiseks. Maksuameti 8. juuli 2002. a otsusega nr 292 tühistati ettekirjutus ebapiisava motiveerimise tõttu ja asja materjalid saadeti TJIMA-le tagasi uue haldusakti tegemise otsustamiseks.

3. TJIMA 25. septembri 2002. a maksuotsusega nr 4.1-01-1/24646 kohustati OÜ-t Regarde Grupp tasuma käibemaksu 1 439 018 kr ja intressi 528 394 kr. OÜ Regarde Grupp esitas selle otsuse peale vaide. Maksuameti 29. novembri 2002. a vaideotsusega nr 507 tunnistati otsus käibemaksu intresside 528 394 kr osas tühiseks, kuid käibemaksu 1 439 018 kr osas jäeti vaie rahuldamata.

4. Halduskohtule esitatud kaebuses palus OÜ Regarde Grupp tühistada TJIMA 25. septembri 2002. a maksuotsuse nr 4.1-01.1/24646 ja Maksuameti 29. novembri 2002. a vaideotsuse nr 507 punktid 1 ja 3.

5. Tallinna Halduskohtu 3. aprilli 2003. a otsusega haldusasjas nr 3-5/2003 jäeti kaebus rahuldamata. Kohus põhjendas otsust järgmiselt:

a) Andrekse tee 44 hoone ehitati kavatsusega võtta ehitis kasutusele elamuna;

b) väited äriplaani kohta väikeelamu ehitamiseks majutusettevõttena on paljasõnalised. Vabariigi Valitsuse 24. jaanuari 1995. a määrusega nr 36 kinnitatud "Katastriüksuse sihtotstarvete liigid ja nende määramise alused" p 6 kohaselt on majutusettevõtete maa, kasumit taotlevate sanatooriumide ja puhkekodude maa ning turismifirmade ja kasumit taotlevate puhke- ja spordibaaside maa ärimaa. Väikeelamu on aga ehitatud elamumaale;

c) Maksuamet on õigesti leidnud, et OÜ Regarde Grupp ehitas osaühingu osanikule V. Melnikovile soodsatel tingimustel elumaja. OÜ Regarde Grupp ainukeseks eesmärgiks oli Andrekse tee 44 hoone ehitamine. Raha, mille OÜ Regarde Grupp V. Melnikovilt laenas, kulus selle maja ehitamiseks, sisustamiseks ja raamatupidamise korraldamiseks. Põhjendatud ega tõele vastav ei ole kaebuse esitaja väide äriplaani kohta, mis nägi ette külalistemaja rajamise. Elamu projektdokumentatsioonist ei nähtu, et ehitise projekteerimisel oleks arvestatud majandusministri 13. novembri 1998. a määrusega nr 37 kinnitatud majutusettevõtetele esitatavate kohustuslike nõuetega;

d) kuna hoone ehitati eesmärgiga hakata seda kasutama eluruumina, ei oma tähtsust asjaolu, et kaebuse esitaja osutab V. Melnikovile käibemaksuga maksustatavat üüriteenust. V. Melnikov tasub üüri 42 000 kr kuus, millele lisandub käibemaks.

6. OÜ Regarde Grupp apellatsioonkaebuses paluti tühistada halduskohtu otsus ja teha uus otsus. Apellant kordas kaebuses esitatud väiteid ja lisas järgmist:

a) majutusasutuste atesteerimisel ei pööratud tähelepanu maa sihtotstarbele. Määrusega sätestatud majutusliigid - kodumajutus ja puhkemaja - eeldasid eluruumide kasutamist majutusruumidena. Andrekse tee 44 kinnistu ostmise ajal oli väikeelamu kasutamine majutusettevõttena võimalik;

b) halduskohus ei ole käsitlenud vaidlusaluse väikeelamu rentimist NT Marine AS-le.

7. Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegiumi 18. jaanuari 2005. a otsusega tühistati Tallinna Halduskohtu otsus ja tehti uus otsus, millega rahuldati OÜ Regarde Grupp kaebus. Samuti tühistati TJIMA 25. septembri 2002. a maksuotsus ja Maksuameti 29. novembri 2002. a vaideotsus.

Ringkonnakohus leidis, et korduva revisjoni keelu põhimõtet tuleb usalduse kaitse põhimõttest lähtuvalt kohaldada ka juhul, kus varasema revisjoni käigus puudusi ei leitud ja seetõttu maksuettekirjutust või maksuotsust ei tehtud. Maksuhalduri poolt 17. aprilli 2000. a maksurevisjoni aruandes fikseeritud otsustust, et käibemaksu arvestamise osas rikkumisi ei tuvastatud ning taotlus käibemaksu enammakse tagastamiseks kuulub rahuldamisele, saab käsitleda maksuotsusena alates 1. juulist 2002 kehtiva MKS § 81 lg 4 tähenduses, kuigi seda ei ole MKS § 163 lõikes 3 selgesõnaliselt nimetatud. Seetõttu on TJIMA maksuotsus õigusvastane osas, millega apellanti kohustati tasuma täiendavalt käibemaksu 2000. a jaanuari käibelt (2000. a veebruari käibelt ei ole maksuhaldur täiendavalt tasumisele kuuluvat käibemaksu määranud).

Veel leidis ringkonnakohus, et Maksu- ja Tolliamet on varem kehtinud KMS § 18 lg-t 5 ja lg-t 51 tõlgendanud ekslikult ning apellant ei ole KMS sätteid rikkunud. Apellant rentis 1. veebruaril 2001 sõlmitud rendilepingu (hk tl-d 95-96) alusel vaidlusalust hoonet AS-le NT Marine maist kuni juulini 2001 ning hiljem kuni seniajani aeg-ajalt V. Melnikovile. Apellant on käibedeklaratsioonides seda maksustatavat käivet ka deklareerinud. Elamu maksustatava käibe tarbeks kasutamise ignoreerimiseks ei anna alust ka asjaolu, et sellisest ettevõtlusest riigieelarvesse laekuv käibemaks pole suuruse poolest võrreldav käibemaksuga, mis laekuks ehitusteenuse maksustamisest. KMS kohaldamisele kuuluva redaktsiooni kehtivuse ajal võis käibemaksukohustuslasena registreeritud ettevõtja KMS § 18 lõikele 5 tuginedes arvestada sellega, et maksustatava käibe tarbeks ehitise ehitamiseks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluva käibemaksu võib vastavalt ehitise maksustatava käibe tarbeks kasutamise osatähtsusele enda maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksust maha arvata, ning kui hoone võõrandatakse või hoonet hakatakse kasutama maksuvaba käibe tarbeks enne viie aasta möödumist, tuleb teha ehitise soetusmaksumusse arvatud kaupade ja teenuste soetamisel makstud ja enda maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksust maha arvatud käibemaksu ümberarvestus.

MENETLUSOSALISTE PÕHJENDUSED RIIGIKOHTUS

8. Maksu- ja Tolliamet taotleb kassatsioonkaebuses, et Riigikohus tühistaks ringkonnakohtu otsuse ja jätaks jõusse Tallinna Halduskohtu otsuse, muutes selle põhjendusi vastavalt Riigikohtu varasematele seisukohtadele maksuasjades.

Kassaator leiab, et ta ei ole rikkunud korduvkontrolli keelu põhimõtteid, ja et tegelikult ei ehitanud OÜ Regarde Grupp vaidlusalust väikeelamut maksustatava käibe tarbeks. Selles asjas ei kuulu kohaldamisele MKS § 102 lg 3, sest esmakordne kontroll polnud revisjon, vaid tagastamistaotluse läbivaatamine MKS § 106 alusel. 31. detsembrini 2001 kehtinud Käibemaksuseaduse § 18 lg 5 alusel võis OÜ Regarde Grupp käibemaksu maha arvata siis, kui ehitist ehitati oma maksustatava käibe tarbeks, kusjuures mahaarvamine oli lubatud vastavalt sellise käibe osatähtsusele. Seega on vaidlusaluse väikeelamu puhul oluline, kas see ehitati ja kas seda kasutatakse maksustatava käibe tarbeks. Kuna OÜ Regarde Grupp pole sisuliselt täitnud kumbagi kriteeriumi, siis puudus tal sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus. Asjas kogutud tõendid viitavad ühetähenduslikult sellele, et nimetatud elamu ehitati V. Melnikovile kasutamiseks eluruumina. V. Melnikovi poolt tasutud käibemaksu osas tuleks teha ümberarvestused. Asjaolu, et väikeelamut kasutati kolme kuu jooksul mitteeluruumina rendilepingu alusel, ei anna alust sisendkäibemaksu mahaarvamiseks.

9. Regarde Grupp OÜ kirjalikus vastuses kassatsioonkaebusele leitakse, et tegemist oli teistkordse revisjoniga. Ka esmakordne kontroll oli revisjon seepärast, et kontrolliti käibemaksu arvestamist ja tasumist neljal maksuperioodil, mitte ühel. Samal põhjusel ei saa seda revisjoni siduda vaid tagastamistaotluse kontrollimisega - üksikküsimuse kontrollimisega. Regarde Grupp OÜ on vaidlusalust väikeelamut kasutanud maksustatava käibe tarbeks. Vastavalt Riigikohtu otsusele haldusasjas nr 3-3-1-12-04 (p 19) on oluline just eluruumi tegelik kasutamine maksustatavas käibes, mitte aga see, milline oli eluruumi kasutamise planeeritav eesmärk. V. Melnikov on vaidlusalust väikeelamut kasutanud küll eluruumina, kuid on tasunud käibemaksu, olles seega lõpptarbija. Kui õige oleks seisukoht, et Regarde Grupp OÜ-l puudus sisendkäibemaksu mahaarvamise õigus, siis toimuks tema mitmekordne maksustamine.

RIIGIKOHTU HALDUSKOLLEEGIUMI SEISUKOHT

10. Selle haldusasja ja kassatsioonkaebuse lahendamiseks selgitab Riigikohtu halduskolleegium kõigepealt piiranguid korduvate kontrollimenetluste ärahoidmiseks ja revisjoni mõistet (I), seejärel sisendkäibemaksu mahaarvamise piiranguid eluruumide ehitamisel, lähtudes varem kehtinud Käibemaksuseadusest (II). Pärast nimetatud selgitusi esitatakse kolleegiumi seisukohad selles haldusasjas (III).

I

11. 1. juulil 2002 jõustunud MKS § 102 lg 3 (1. jaanuarist 2004 kehtivas redaktsioonis) sätestab: "Revisjoni tulemusel tehtud või muudetud maksuotsust, mille muutmist või kehtetuks tunnistamist ei saa enam vaidemenetluses ega halduskohtumenetluses taotleda, võib uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu muuta või kehtetuks tunnistada ainult juhul, kui see asjaolu on tuvastatud seoses: 1) käesoleva seaduse §-des 152-154 sätestatud väärteoga, mis on toime pandud tahtlikult ja mille kohta on jõustunud lahend; 2) kuriteoga, milles on alustatud kriminaalmenetlust."

Sama seaduse § 10 lg 3 järgi peab maksuhaldur oma ülesandeid täitma võimalikult lihtsalt, kiirelt ja efektiivselt, vältides üleliigseid kulutusi ja ebamugavusi, järgides sealjuures haldusmenetluse üldpõhimõtteid ja tagades menetlusosaliste õiguste kaitse. Neist nõuetest ja põhimõtetest lähtudes tuleb MKS § 102 lg-st 3 teha järeldus, et kuigi see säte sõnaselgelt keelab vaid maksuotsuse muutmise, tulenevad sellest sättest ka piirangud korduvate kontrollimenetluste ärahoidmiseks. Nimetatud nõuete ja põhimõtetega oleks ilmselgelt vastuolus maksukohustuslase korduv kontrollimine juhtumil, kui maksuhaldur ei tohi MKS § 102 lg-s 3 sätestatud keelu tõttu varasemat maksuotsust muuta, kuigi korduv kontrollimine annaks selleks faktilise aluse. Selline korduv kontrollimine, mis juba põhimõtteliselt ja ette teadaolevalt ei saa viia maksuotsuse tegemiseni, oleks vastuolus MKS § 102 lg-ga 3 ja § 10 lg-ga 3 nende koostoimes.

12. Vastavalt MKS § 163 lõikele 3 kohaldatakse MKS § 102 lõiget 3 ka kuni 30. juunini 2002 kehtinud MKS alusel tehtud ettekirjutustele. Nimetatud sätetest tuleb teha järeldus, et ka sel juhul, kui varasem revisjon on läbi viidud varem kehtinud MKS alusel, tuleb kohaldada korduvate kontrollimenetluste piiranguid.

13. Maksukohustuslase korduva kontrollimise piirangud on kehtestatud nii maksukohustuslase kaitseks maksuhalduri ülemääraselt koormava kontrollitegevuse vastu kui ka maksuhalduri efektiivsuse tagamiseks. Need piirangud on seotud varem toimunud revisjoniga seepärast, et revisjon on maksukohustuslast kõige enam koormav kontrollimise vorm, mis samaaegselt kulutab juba eelduslikult ka olulise osa maksuhalduri ressursist. Just revisjoni käigus on maksuhalduril võimalik välja selgitada kõik olulised asjaolud.

14. MKS § 59 lg 2 alusel jaguneb maksukohustuslase kontroll üksikjuhtumi kontrolliks ja üldkontrolliks ehk revisjoniks. Seega tuleks MKS § 102 lg 3 kohaldamisel eristada revisjoni üksikjuhtumi kontrollist. Varem kehtinud Maksukorralduse seaduses puudus mõiste "revisjon", kuid ka sellel ajal tehti vahet üksikjuhtumi kontrollil ja üldkontrollil.

Nimetused "üksikjuhtumi kontroll" ja "üldkontroll" (revisjon) võivad viia eksliku järelduseni, et neid kontrollimise vorme eristabki eeskätt kontrolli ulatus - see, kas tegemist on üksikjuhtumi- või üldkontrolliga. Selline järeldus poleks kooskõlas seadusega. MKS § 73 lg-s 2 on sätestatud, et revisjon võib hõlmata üht või mitut maksu, üht või mitut maksustamisperioodi või olla piiritletud konkreetsete asjaolude väljaselgitamisega. Seega võib revisjon hõlmata vaid ühe maksu üht maksustamisperioodi või isegi üksnes mõne asjaolu väljaselgitamist. Järelikult on üksikjuhtumi kontrolli ja revisjoni sisuline eristamine ainult kontrolli ulatuse alusel võimatu.

15. Maksukorralduse seadusest tuleneb, et just revisjoni korral peab maksuhaldur järgima erilisi menetlusnõudeid. Revisjonist ja selle ulatusest tuleb maksukohustuslasele teatada ette (§ 75). Revisjon viiakse läbi maksukohustuslase poolt revidendi kasutusse antud tööruumis või töökohas (§ 77). Maksukohustuslasel on õigus taotleda revidendi taandamist (§ 78 lg 2). Revisjoni lõpus toimub lõppvestlus (§ 80) ja pärast seda koostab revident revisjoniakti, millele maksukohustuslane võib lisada eriarvamuse (§ 81). Maksukorralduse seaduse §-dest 75 ja 77 tuleneb, et revisjoni läbiviimine on pikaajalisem ja järjepidev menetlus.

Maksukorralduse seaduse §-dest 75 ja 76 nähtub, et revisjoni läbiviimise peab maksuhaldur otsustama revisjonikorraldusega, mis toimetatakse maksukohustuslasele kätte hiljemalt 7 päeva enne revisjoni algust. Revisjonikorraldus on haldusakt, mille andmisel teeb maksuhaldur ka valiku erinevate kontrollivormide vahel. Maksukohustuslast enamkoormava kontrolli puhul (tööruumi või töökoha eraldamine, kaasaaitamiskohustuse järjepidev pikaajaline täitmine, kontrollimise ajaline kestvus) peab maksuhaldur valima revisjonivormi. Seega sõltub revisjoni ja üksikjuhtumi kontrolli sisuline eristamine hinnangust, kas tegemist on enamkoormava kontrollimisega. Võimalik on ka kohtulik kontroll nii selle üle, kas maksuhalduri poolt üksikjuhtumi kontrolliks peetav menetlus on tegelikult revisjon, kui ka selle üle, kas maksuhaldur järgib revisjoni puhul menetlusnõudeid. Kui asjaolud ja tõendid on erisuunalised, viidates sisuliste tunnuste osas nii üksikjuhtumi kontrollile kui ka revisjonile, siis on oluline ka see, kuidas maksuhaldur kontrolli vormistas ja kuidas menetlus toimus.

16. Maksukohustuslase korduva kontrollimise piirangud ei tähenda, et revisjoni korras juba kontrollitud ajavahemikku ei või üldse uuesti kontrollida. Oluliseks võib osutuda ka see, et varasem kontroll võis toimuda hilisemast kontrollist erineva maksuobjekti osas. Näiteks ei tulene revisjoni korras mõne asjaolu väljaselgitamisest keeld kontrollida selle asjaoluga seotud perioodi uuesti terviklikult või kontrollida esimese kontrolli maksuobjektist erinevat maksuobjekti sama ajavahemiku osas. Siiski tuleb maksuhalduril arvestada, et ka erinevate perioodide ja maksuobjektide kontrollimine üksteisele järgnevate revisjonidena võib osutuda maksukohustuslasele ülemäära koormavaks ja seega ka õigusvastaseks.

II

17. 1. jaanuaril 1994 jõustunud Käibemaksuseaduse (1. jaanuarist 2002 kehtetu) vastuvõtmisel ei kehtestatud sisendkäibemaksu mahaarvamise piiranguid, kui tegemist oli eluruumide ehitamisega. 1. jaanuaril 2000 jõustus Käibemaksuseaduse ja Maksukorralduse seaduse muutmise seadus (RT I 1999, 92, 823). Selle seadusega muudeti ka Käibemaksuseaduse § 18 lg-t 5 ja täiendati sama paragrahvi uue lõikega 51.

Käibemaksuseaduse § 18 lg-te 5 ja 51 tekst oli alates 1. jaanuarist 2000 järgmine:

"(5) Maksukohustuslasel on õigus enda maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksust maha arvata oma maksustatava käibe tarbeks ehitatava ehitise ehitamiseks või remondiks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluv käibemaks vastavalt ehitise maksustatava käibe tarbeks kasutamise osatähtsusele, samuti käibemaksuga maksustatava ehitus- või remonditeenuse tarbeks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluv käibemaks. Maksustatava käibe tarbeks kasutatud hoone võõrandamisel või kapitalirendile andmisel viie kalendriaasta jooksul selle kasutusloa saamise aastast arvates või rajatise võõrandamisel või kapitalirendile andmisel viie kalendriaasta jooksul selle raamatupidamises arvelevõtmise aastast arvates, samuti juhul, kui hoonet hakatakse viie kalendriaasta jooksul selle kasutusloa saamise aastast arvates või rajatist viie kalendriaasta jooksul selle raamatupidamises arvelevõtmise aastast arvates kasutama maksuvaba käibe tarbeks, eluruumidena või riigi või kohaliku omavalitsuse ülesannete täitmiseks, tehakse ehitise soetusmaksumusse arvatud kaupade ja teenuste soetamisel makstud ja enda maksustatavalt käibelt arvestatud käibemaksust maha arvatud käibemaksu ümberarvestus rahandusministri kehtestatud korras. Ehitisteks käesoleva seaduse tähenduses loetakse hooneid, millele on antud kasutusluba, ja rajatisi planeerimis- ja ehitusseaduse (RT I 1995, 59, 1006; 1996, 36, 738; 49, 953; 1999, 27, 380; 29, 398 ja 399; 95, 843) tähenduses.

(51) Ehitise ehitamiseks või remondiks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluvat käibemaksu ei arvata maha juhul, kui ehitist ehitatakse ühel käesoleva paragrahvi 5. lõike teises lauses nimetatud eesmärgil või remonditakse mõnel eespool nimetatud eesmärgil ehitatud ehitist. Samuti ei arvata maha eluruumides kasutamiseks soetatud kaupadelt ja teenustelt tasumisele kuuluvat käibemaksu."

18. Tsiteeritud sätete tõlgendamisel võttis Riigikohtu halduskolleegium asjas nr 3-3-1-12-04 järgmise seisukoha:

"19. Riigikohtu halduskolleegium leiab, et KMS § 18 lg-t 5 ja lg-t 51 tuleb tõlgendada nii, et eluruumi kasutada andmisel oleks välistatud käibemaksu kumuleerumine ning järgitaks enne ja pärast nimetatud sätteid kehtinud regulatsioonide põhimõtteid. Halduskolleegium ei näe kaalukaid põhjendusi, et tõlgendada KMS § 18 lg-t 5 ja lg-t 51 maksukohustuslase õigusi piiravana ja maksupõhimõtetega vastuolus oleva erandina.

KMS § 18 lg-tes 5 ja 51 ei peeta silmas mitte üksnes ehitise sihtotstarvet, vaid ka eluruumide kasutamist maksustatava käibe või maksuvaba käibe tarbeks. Seejuures pole oluline eluruumi kasutamise planeeritav eesmärk, vaid eluruumi tegelik kasutamine maksustatavas või maksuvabas käibes. KMS § 18 lg-s 5 sätestatud nõue kasutada hoonet vähemalt viie kalendriaasta jooksul ettevõtluses maksustatava käibe tarbeks (vt Riigikohtu halduskolleegiumi 28. mai 2002. a otsuse asjas nr 3-3-1-21-02 p-d 15 ja 17 - RT III 2002, 16, 187) tähendab, et ka eluruumi tuleb kasutada vähemalt viie kalendriaasta jooksul maksustatavas käibes."

19. Samas kohtuasjas nr 3-3-1-12-04 pidas Riigikohtu halduskolleegium oluliseks ka seda, et eluruumide üürileandmine ei ole põhimõtteliselt maksustatav käive. Kolleegium märkis selles asjas:

"20.Korteri nr 2 osas on nii I astme kohus kui ka ringkonnakohus tuvastanud, et BML Invest OÜ andis selle korteri üürile, mitte rendile. Vastavalt KMS § 5 lg 1 p-le 8 oli eluruumide üürile andmine maksuvaba käive. Ka siis, kui kaebuse esitaja lisas sellest hoolimata arvetel käibemaksu ja kandis selle riigieelarvesse üle, puudub õiguslik alus sisendkäibemaksu mahaarvamiseks, sest eluruumi kasutati ikkagi maksuvaba käibe tarbeks. Järelikult on määrava tähtsusega asjaolu, kas BML Invest OÜ andis korteri nr 2 üürile või rendile, mitte aga see, kas arvetel lisati käibemaks või mitte."

Selleks, et mõista Riigikohtu halduskolleegiumi eeltoodud seisukohta ja hinnata, kas tegemist võib olla eluruumide üürile andmisega, tuleb arvestada, et 1. juulil 2002 jõustunud Võlaõigusseadusse järgi kohaldatakse kinnisasja üürimise kohta sätestatut ka elu- ja äriruumide üürimisele, kui seadusest ei tulene teisiti. Võlaõigusseaduse, Tsiviilseadustiku üldosa seaduse ja Rahvusvahelise eraõiguse seaduse rakendamise seaduse § 2 alusel tuleb asjaolule või toimingule, mis on tekkinud või tehtud enne 1. juulit 2002, kohaldada asjaolu tekkimise või toimingu ajal kehtinud seadust, kui nimetatud seadusest ei tulene teisiti. Selle haldusasja aluseks olevad asjaolud tekkisid ja toimingud tehti enne Võlaõigusseaduse jõustumist. Seepärast on ka selles asjas võimalik üüri- ja rendisuhteid eristada ja mõista vastavaid termineid varasemas tähenduses.

III

20. Ringkonnakohtu otsuse kohaselt oli OÜ Regarde Grupp kontrollimine märtsis 2000 revisjon ja seega rikkus Maksu- ja Tolliamet 2001.-2002. aastal uue revisjoni läbiviimisel korduvkontrolli keelu põhimõtteid 2000. a jaanuarikuu osas, sest seda perioodi kontrolliti teistkordselt. Kassaator - Maksu- ja Tolliamet - leiab, et ta ei ole korduvkontrolli keelu põhimõtteid rikkunud, sest esmakordne kontrollimine polnud revisjon, vaid üksikjuhtumi kontroll. Ringkonnakohtu otsuses ei ole põhjendatud, miks kohus asus seisukohale, et tegemist oli revisjoniga.

Riigikohtu halduskolleegium leiab, et asjas pole tuvastatud kõiki olulisi asjaolusid, mis võimaldaksid hinnata, kas tegemist oli revisjoni või üksikjuhtumi kontrolliga. Ainuüksi see, et maksuhaldur on vaidlusalust kontrolli nimetanud käibemaksu erirevisjoniks, ei ole piisav kontrollivormi kindlakstegemiseks. Kahtlusi, et tegemist polnud revisjoniga, tekitab eeskätt "maksurevisjoni aruande" (hk tl 59-60) kokkuvõte, milles märgitakse, et taotlus käibemaksu enammakse tagastamiseks kuulub rahuldamisele. Nimetatud taotluse kontrollimine toimub reeglina üksikjuhtumi kontrolli vormis, mitte aga revisjonina. Oluliseks võib osutuda seegi, et kontrollimine viidi läbi vaid mõne päeva jooksul.

21. Ringkonnakohus on otsuse punktis 23 tuvastanud, et OÜ Regarde Grupp andis väikeelamu pärast selle valmimist rendile (maist kuni juulini 2001) ja hiljem kasutas seda elamut aeg-ajalt V. Melnikov. Kuna väikeelamu anti pärast selle valmimist rendile ja tegemist oli maksustatava käibega, siis ringkonnakohus tühistas maksuotsuse ja asus seisukohale (otsuse p 21), et OÜ Regarde Grupp ei ole maksuotsuses vaadeldud perioodil KMS sätteid rikkunud. Maksu- ja Tolliamet peab aga ebaoluliseks asjaolu, et vaidlusalust elamut kasutati alguses maksustatavas käibes ja leiab, et oluline on selle elamu kasutamine V. Melnikovi poolt maksuvabas käibes.

Riigikohtu halduskolleegium leiab, et ringkonnakohus pole uurimispõhimõttele toetudes teinud kindlaks, kas ja mis ajast kasutati vaidlusalust elamut eluruumina maksuvabas käibes. Kui maksuvabast käibest laekubki käibemaks, pole see sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kindlakstegemisel oluline. Kui elamut kasutati alguses maksustatavas käibes ja hiljem maksuvabas käibes, siis tulnuks maksuotsus tühistada osaliselt vastavalt KMS § 18 lg-le 5. Maksuotsuse täies ulatuses tühistamine asjakohaste selgituste ja põhjendusteta oli juba menetluslikult õigusvastane. Riigikohtu halduskolleegium leiab, et ringkonnakohus peab asja uuel läbivaatamisel selgitama ja põhjendama, kas ja mis ajast kasutati vaidlusalust eluruumi maksuvabas käibes ning kuidas see järeldus mõjutab hinnangut maksuotsusele.

22. Maksu- ja Tolliamet on kassatsioonkaebust põhjendanud ka väitega, et OÜ Regarde Grupp näilikku ettevõtlust tõendab kogu tegevuse suunatus selle äriühingu osaniku V. Melnikovi vajaduste rahuldamisele. Riigikohtu halduskolleegium leiab, et sellest asjaolust ei saa teha järeldust, et nimetatud äriühingu tegevus pole ettevõtlus või et selline tegevus on õigusvastane. Äriühingu tegevus vastab ettevõtluse tunnustele ka siis, kui äriühing müüb kaupa või osutab teenust ainult ühele kliendile, kelleks võib olla ka sama äriühingu osanik või aktsionär. Silmas tuleb pidada, et V. Melnikovi poolt väikeelamu kasutamise eest makstud tasust tekib OÜ-l Regarde Grupp kasum, mille arvelt dividendide maksmine või muude väljamaksete tegemine oleks tulumaksuga maksustatav. Osaühingul tekiks tulumaksukohustus ka siis, kui V. Melnikov lõpetaks elamu kasutamise eest tasu maksmise või kui elamu antaks tasuta V. Melnikovi omandisse. V. Melnikovi ja OÜ Regarde Grupp varad, kohustused ja tegevus on teineteisest eraldatavad ning nende kahe isiku vahelistel tehingutel (laenuleping, üürileping) on majanduslik sisu.

23. Neil põhjustel tuleb Maksu- ja Tolliameti kassatsioonkaebus rahuldada ja ringkonnaohtu otsus tühistada. Asi tuleb saata uueks läbivaatamiseks Tallinna Ringkonnakohtule.

Tõnu Anton, Jüri Põld, Harri Salmann

Osale arutelus

  • Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium

Toetajad:

Raadio ettevõtlikule inimesele

Hetkel eetris

Jälgi Raamatupidajat sotsiaalmeedias

RSS
Palgakalkulaator
Maksuvabastus (kuu)
Maksuvabastus (aasta)

Toetajad:

Tarkvara

Parima juhtimisaruandluse ja automatiseeritud raamatupidamisega majandustarkvara Suno365

Columbus Eesti on toonud turule uue täisfunktsionaalse majandustarkvara Suno365. Tegu on pilvepõhise ja kuutasulise majandustarkvaraga (ERP) ettevõtetele, kes hindavad kaasaegseid lahendusi taskukohaste kuludega.

Vabaned rutiinsest paberitööst ja saad pühendada oma aja inimestele!

Me usume, et tarkvara peab kiirendama ja lihtsustama tööd ning vältima inimlikke vigu. Et seda saavutada palgaarvestuses, on mõistlik teha arvestus samas programmis, kus on selle aluseks olevad andmed – palk, koormus, puhkused, haiguslehed, lisatasud, töögraafikud jne.

Valdkonna tööpakkumised

PLAYTECH ESTONIA OÜ is hiring a SENIOR ACCOUNTANT in Tartu

Playtech Estonia OÜ

04. jaanuar 2019

Uudised

Tööriistad