Millised on levinumad JOKK-võtted raamatupidamises?

Hea raamatupidamistava (generally accepted accounting principles/practice, GAAP) rakendamise tulemiks on õige ja õiglane finantsaruandlus. Platvormi põhitees on, et arvele võetud tehingute maksumus on sama, mis kehtib mitteseotud ja sõltumatute osapoolte vahel vabal turul. Õigesti kirjendamine nõuab, et igat kui viimast tehingut kirjendatakse (võetakse arvele) tehingu majanduslikust sisust lähtuvalt (sisu ülimlikkuse põhimõte). Õiglane kajastamine nõuab, et lähtutakse raamatupidamise seaduse §3 toodud mõistetest ja §16 toodud aastaaruande koostamise alusprintsiipidest (majandusüksuse, jätkuvuse, arusaadavuse, olulisuse,  järjepidevuse ja võrreldavuse, objektiivsuse, konservatiivsuse,  avalikustamise ja sisu ülimlikkus). RTJ-id põhinevad seaduses toodud mõistetel ja alusprintsiipidel ning nende õilsaks eesmärgiks on õige ja õiglase kajastamise kavatsuse elluviimine. Hea raamatupidamistava ei reguleeri ettevõtete või mittetulundusühingute auditeeritavust.

Audiitor on osa võlausaldajate ja ettevõttes mittetegutsevate omanike kaitsesüsteemist. Soovitan enne hukkamõistmist järgmistele küsimustele mõelda.

1. Kas seotud osapooltega sooritatud tehingute tulemusel tekitati majanduslikku kahju võlausaldajatele, omanikele või üldsusele? Kui kaupa osteti samadel tingimustel (hinnad, krediidiperiood, kaubanduslikud allahindlused), kui mitteseotud osapooltelt või kui MTÜ teostas kokkuleppitud projekte sama tulemuslikkult ja hinnaga kui mitteseotud osapooled - ei ole kahju tekitatud ja hea raamatupidamistava põhitees on rahuldatud. Kes teeb mida ja kelle nimel, kas seljataga või avalikult, kas seaduslikult või seaduse vastaselt on juba teistes seadustes kirjas. Näiteks avaliku teenistujate seadus, äriseadustik, mittetulundusühingute seadus, töölepinguseadus jne. Karistused majandusliku kahju tekitamise puhul on sätestatud karistusseadustikus.

2. Millist audiitorteenust osteti sisse? Kindlustandvaid audiitorteenuseid on mitut liiki – audit, ülevaatlus, tehingute seadulikkuse kontroll, ,,due dilligence“, jne. Nende teenuste kindlustandavuse tase on erinev (vt. audiitortegevuse seadust). Mäletan Maapanga kaasust. Telliti ühendatavate pankade ülevaatlus. Virumaa Kommertspank pidanuks tellima ,,due dilligence“. Ülevaatluses on audiitorteenuse osutaja eesmärgiks võimaldada kogutud tõendusmaterjali põhjal vandeaudiitori aruandes avaldada ettenähtud kasutajale üldistavas eitavas vormis ülevaatuse kokkuvõte. Noh, ülevaatlus koostati, selle baasil määrati aktsiate vahetussuhe...oi, oi, oi, mis sealt siis hiljem välja koorus.

Pidagem meeles, et audiitor on osa võlausaldajate ja ettevõttes mittetegutsevate omanike kaitsesüsteemist ning teenuste kvaliteet on relatiivne kvalitatiivne mõiste. Tellija rahulolu oleneb teostaja persoonist, hea raamatupidamistava tõlgendustest, hinnangutest, tegudest, tegevusetusest ja tellija teadlikkusest auditi protsessist, avatusest, ootustest ning lootustest. Lähtudes hea raamatupidamistava kavatsusest pole minagi alati kõikide audiitorite algsete tõlgenduste ja -hinnangutega päri olnud. Kuid, pean tunnistama, et meie omavahelised vestlused on üldjuhul positiivselt kulgenud ja olen paremini aru saanud, mida ja miks audiitor midagi soovitab ning mida juhatus saavutada üritab – üldjuhul suuremat kasumit. Juhatuse liikmetelt on tihti palju raskem vastuseid saada. Kunagi ammu, küsis Ekranase (Leedu börsiettevõte) finantsdirektor, et temal on vaidlus audiitoriga ja kas ta tohib peatada amortiseerimist, kui rakendab IFRS-is toodud tööühikute amortisatsiooni meetodit. Teiste meetodite puhul ei peatata ega lõpeteta amortiseerimist, kuni vara on 100% amortiseerunud. Minu vastus oli jah, kuid pärisin miks see teda huvitas. Ta ei vastanud. Teadsin, et iga kui viimane vara liik Ekranase bilansis oli panditud kohustuste tagatisena. Ei läinudki palju aega mööda ja Ekranas kadus börsilt. Ekranase audiitori kõhklused olid põhjendatud – head raamatupidamistava rakendatakse siis ja ainult siis, kui ettevõte on jätkuvalt tegutsev.

Te küsite, kas teadmiste ja kompetentsuse tõstmisega aktiivselt tegeletakse? Vastus on jah. Audiitorite riiklik järelevalve ja audiitorite töö kvaliteedi tagamine on sätestatud audiitortegevuse seaduses, mis võeti vastu 2010. aastal. Seadus on kooskõlas Euroopa Parlamendi ja nõukogu direktiiviga 2006/43/EÜ, mis käsitleb raamatupidamise aastaaruannete ja konsolideeritud aruannete kohustuslikku auditit. Seadus sätestab, mida need vandeaudiitorid peavad tegema, kes tahavad tegutseda peale septembrit 2012. Nad peavad esitama aruandeid, eksameid sooritama jne. Jääb alles vaid üks nüanss – ehk pole ettevõte auditi kuludega rahul seetõttu, et nad ei pea seda funktsiooni vajalikuks – näiteks ühe omanikuga AS, kel pole ühtegi võlausaldajat ja on 10 töötajat. Tõsi, et Eesti auditeerimise piirmäärad on nii madalad võrreldes Euroopa direktiivides toodud piirmääradega. Kehtivates direktiivides on see liikmesriigi otsustada. Audiitortegevuse seaduse §-le 91 kohaselt on audit kohustuslik aktsiaseltsile, äriühingule, milles riigil on vähemalt otsustusõigus riigivaraseaduse tähenduses, raamatupidamiskohustuslasele (osaühing, täisühing, usaldusühing, FIE), kelle raamatupidamise aastaaruandes toodud aruandeaasta näitajatest kas üks või kaks ületavad alljärgnevaid tingimusi:                                                                           

                                                        Eesti      Eesti     Kehtiv EU              EK                                                        Kaks*     Üks*                          ettepanek                         

müügitulu või tulu     2 000 000       6 000 000       8 800 000       10 000 000 Bilansimaht                        1 000 000   3 000 000  4 400 000   5 000 000        Töötajate arv                          30                90                 50                 50

Lisaks kehtestab audiitortegevuse seaduse § 92. ülevaatuse kohustuse raamatupidamiskohustuslasele, kelle aastaaruande näitajatest üks või kaks ületavad alljärgnevaid tingimusi:  Eesti              Eesti                                       

Müügitulu või tulu                         1 000 000  3 000 000

Bilansimaht                                      500 000  1 500 000

Töötajate arv                                   15              45

*(RT I, 17.12.2010, 20 - jõust. 01.01.2011, kehtides majandusaasta aruannete aruandeperioodide kohta, mis algasid 2010. aasta 1. jaanuaril või hiljem.)Euroopa Komisjoni uue raamatupidamise direktiivi eelnõu kohaselt tahetakse kõiki väikeettevõtjaid, olenemata nende juriidilisest vormist  (ettevõtjad ,kes ei ületa kahte järgmistest kriteeriumidest - bilansimaht 5 000 000 €, müügitulu 10 000 000€ ja töötajate arv 50) auditikohustusest vabastada. Kui eelnõu vastu võetakse tähendaks see paljude ettevõtete vabastamist auditikohustusest. 

Hea raamatupidamistava on selge kavatsusega raamistik, mille eesmärk on õige ja õiglane finantsaruandlus.
Mina ei ole jurist ega kohtunik. Saan ainult pöörata Teie tähelepanu sellele, et  äriseadustiku kohaselt vastutab juhatus äriühingu raamatupidamise eest. Äripäevas on robinal juhatuse vastutuse alaseid artikleid avaldatud.  Karistusseadustiku osa 21 Majandusalased süüteod käsitleb majandustegevuse, äriühingute, pankroti ja täitementluse, maksude, rahapesu ja väärtpaberiringlusega  seonduvaid ning konkurentsialaseid ja erakonnaalaseid süütegusid.  
Näitena toon: Karistusseadustiku § 381. Raamatupidamise kohustuse rikkumine
(1) Raamatupidamise korraldamise nõuete teadva rikkumise eest või teadvalt raamatupidamisdokumentide ebaseadusliku hävitamise, varjamise või kahjustamise või raamatupidamisdokumendis andmete esitamata jätmise või ebaõigete andmete esitamise eest, kui sellega on oluliselt raskendatud ülevaate saamine raamatupidamiskohustuslase varalisest seisundist, –
karistatakse rahalise karistuse või kuni üheaastase vangistusega.
(2) Sama teo eest, kui kohus on välja kuulutanud raamatupidamiskohustuslase pankroti või lõpetanud pankrotimenetluse raugemise tõttu, –karistatakse rahalise karistuse või kuni kolmeaastase vangistusega.
(3) Käesoleva paragrahvi lõikes 1 nimetatud teo eest, kui selle on toime pannud juriidiline isik – karistatakse rahalise karistusega.
[RT I 2007, 13, 69 - jõust. 15.03.2007]
Samas tuleb tõdeda, et tänasel päeval on suhteliselt lihtne dokumente nn. rekonstrueerida ehk taastada. Esiteks kasutame e-arveid, e-maksuametit, jne.  Teiseks on teised osapooled vastutulelikud. Näiteks, ostad sülearviti 2 aastase garantiiga. Masin streigib, kuid ostuarvet ei leita. Maksid kaardiga ja tead kust ostsid. Otsid täpse kuupäeva pangaväljavõttelt ja helistad. Müüja tuleb sulle vastu – leiab ostu e-süsteemis, teeb koopia ja kõik on korras.
Rekonstrueerimisel on probleeme neil, kes ei kasuta e-võimalusi, arveldavad ainult sularahas, koostavad fiktiivesid arveid jne. Kes selline ettevõtja siis on? Raamatupidaja peaks keelduma teenendamast niisugust ettevõtet.

Vabandan. Kuid ma ei saa täpselt probleemist aru, kui tegemist pole fiktiivsete arvetega. Fiktiivsed käibed ei vii eriti kaugele. Mängisin paberil mitu näidet läbi ...see tekitab lõppkokkuvõttes ainult kahjumeid – kord ühele, siis teisele.

Ei. Õige ja õigalne kajastamine on aateline tegevus lähtudes hea raamatupidamistava kavatsusest - esitada aruandeid, mis aitavad ettevõtte käekäiku jälgida, nii võlausaldajal, omanikulkui üldsusel.
Probleemiks on ehk tänapäeval see, et nii IFRS, kui hea raamatupidamistava kehtestab alternatiivkäsitlusi, mis lubavad ettevõttel mängida nn. ping-pongi erinevate käsitlustega, mille mõju bilansile ja kasumiaruandele on väga erinevad. Näiteks see, et kinnisvara investeeringuid võib kajastada soetusmaksumuses miinus akumuleeritud amortisatsioon või õiglases väärtuses. Uus RTJ, mis hakkab kehtima aastal 2013 nõuab õiglast väärtust v.a. kui seda ei saa ratsionaalsete pingutustega määrata. Palju parem.
Alternatiivide elimineerimine oleks meie kõikide huvides. Kuid, milline alternatiiv peaks jääma, milline kaduma? Nüüd satume politilisele areenile. Inglane arvab, et temal kõige õigem seisukoht, prantslane, et temal, USA, et temal jne. Ka minul on omad eelistused. Näiteks tahaksin ettevõttes, kel ei lasu konsolideerimiskohustust näha tema tütreid ja sidusettevõtjaid, kes ei ole börsil noteeritud kapitaliosaluse meetodil. Tahaksin näha kinnisvarainvesteeringuid õiglases väärtuses. Oleme ausad, kui ma ei suuda objekti tulevaste perioodide rahavoogusid usaldusväärselt ennustada pole tegemist tõsise investeeringuga.
Mäletan, kui Siim Kallase viimasel kohtuistungil küsiti PEP-i juhatuse esimehelt  millesse 10 000 000 USD investeeriti. Ta kehitas õlgu ja ütles, et ta ei tea. Kui ma ,,investeerin“ on mul väga hea arusaam millesse ja  tulevaste perioodide oodatud tootlusesse. Kui mitte ....

Minu teada on ainukeseks suuremaks tüliõunaks olnud RTJ 17 „Teenuste kontsessioonikokkulepped", mille puhul Tallinna Linnavolikogu esitas kohtuasja ja mis jõudis Riigikohtuni välja. Teenuste kontsessioonikokkulepped on sellised lepingul tuginevad pikaajalised koostööprojektid avaliku sektori üksuse ja erasektori üksuse vahel, mille kohaselt erasektori üksus osutab mingit konkreetset varaobjekti (infrastruktuuri objekt) kasutades avalikke teenuseid ning (IFRIC 12.5): (a) avaliku sektori üksus kontrollib või reguleerib, milliseid avalikke teenuseid, kellele ja millise hinnaga erasektori üksus osutab; ja (b) avaliku sektori üksus omandab lepinguperioodi lõppedes kontrolli infrastruktuuri objekti üle (kas läbi omandiõiguse, soodusostuõiguse või muul moel (kehtiv RTJ 17).) Neid lepinguid nimetatakse inglise keeles Private Public Financing (PPF) või Private Public Partnerdship (PPP). Tallinna Linnas oli tegemist eelkõige koolide remondilepingutega. Hoonestusõigus anti teostajale, linn oli kohustustatud näiteks 30 aastat renti maksma ehitajale objekti opereeerimise eest ja omandas objekti epingu lõppedes. Need lepingud olid katkestamatud. Seega tekkis küsimus – kas neid tehinguid tuli kajastada kasutusrendina, katkestamatute kasutusrentidena või kapitalirentidena? IPSAS kontsensus oli, et nende tunnustega lepingud on kapitalirendid. Miks siis põigelda? Noh, kui kapitalirendid, tuli neid nii varades kui kohustustes kajastada. Riigieelarve seadus sätestab, et kapitalirent on kohustus. Omavalitsuste seadus seab piirangud omavalitsuste kohustustele...oi häda, mis häda. Linnavolikogu väitis, et kuna üldeeskirjas on viide RTJ-ile 17, kuid määrus ei sisalda RTJ-is toodud käsitlusi, ei ole nemad seda kohustatud järgima.  ,

,Tallinna Linnavolikogu taotlus tunnistada kehtetuks  raamatupidamise seaduse § 32 lg 1 ja rahandusministri 11. detsembri  2003. aasta määruse nr 105 § 11 lg 5 ning põhiseadusega vastuolus olevaks Raamatupidamise Toimkonna juhend RTJ 17“,  Menetluse alus: Tallinna Linnavolikogu 8. septembri 2008. aasta taotlus.

Resolutsioon: Tunnistada rahandusministri 11. detsembri 2003. aasta määruse nr 105  «Riigi raamatupidamise üldeeskiri» § 11 lg 5 põhiseadusega vastuolus olevaks ja kehtetuks osas, milles see kohustab kohalikke omavalitsusi lähtuma majandusaasta aruande koostamisel RTJ-des toodud nõuetest. Otsuse kuupäev, 15. detsember 2008. Nagu nutikatele eestlastele tavaks leiti kompromiss, kuna Linnavolikogul oli ju vaja kindlaksmääratud arvestusplatvormi, et puhast audiitorotsust saada. Mõeldamatu oleks kõik RTJ-id raamatupidamise üldeeskirja kaasata. Kas küsimus on täiesti lahenenud ...ei tea, kuid vaadates Tallinna 2010. aasta aastaaruannet olin meeldivalt üllatatud selgituste ja läbipaistvuse taseme osas.